NV COS 3410

3410 Assurance-opdrachten betreffende emissieverslagen

Inleiding

1Gezien het verband tussen de emissies van broeikasgassen en klimaatverandering, kwantificeren veel entiteiten voor interne managementdoeleinden hun broeikasgasemissies, en stellen velen een emissieverslag op:

als onderdeel van regelgeving op het gebied van verslaggeving;

als onderdeel van een emissiehandelssysteem; of

om investeerders en anderen op vrijwillige basis te informeren. Vrijwillige verslagen kunnen bijvoorbeeld worden gepubliceerd als:
- autonome documenten;
- onderdeel zijn van een uitgebreider duurzaamheidsverslag of van het jaarverslag van een entiteit; of
- worden gedaan ter ondersteuning van opname in een 'broeikasgassen-register'.

Toepassingsgebied van deze Standaard

2Deze Standaard behandelt assurance-opdrachten betreffende emissieverslagen van een entiteit.

3De conclusie van de accountant in een assurance-opdracht kan betrekking hebben op informatie in aanvulling op het emissieverslag. Bijvoorbeeld wanneer de accountant is ingehuurd om te rapporteren over een duurzaamheidsverslag waarvan het emissieverslag slechts een onderdeel is. In die gevallen geldt het volgende: (Zie Par. A1 en A2)

deze Standaard is van toepassing op assurance-werkzaamheden die worden uitgevoerd met betrekking tot emissieverslagen, behalve wanneer het emissieverslag een relatief klein onderdeel is van de algehele informatie die onderworpen is aan assurance; en

Standaard 3000Standaard 3000, Assurance-opdrachten anders dan opdrachten tot controle of beoordeling van historische financiële informatie. (of een andere Standaard die een specifiek object van onderzoek behandelt) is van toepassing op assurance-werkzaamheden die worden uitgevoerd met betrekking tot de overige informatie die de conclusie van de accountant omvat.

4Deze Standaard behandelt niet en voorziet niet in specifieke leidraden voor assurance-opdrachten om te rapporteren over:

emissieverslagen anders dan van broeikasgassen, bijvoorbeeld stikstofoxiden (NOX) en zwaveldioxide (SO2). Deze Standaard kan desalniettemin leidraden verschaffen voor dergelijke opdrachten;NOX (d.w.z. NO en NO2, die verschillen van het broeikasgas distikstofmonoxide'(lachgas), N2O) en SO2 zijn meer gerelateerd aan 'zure regen' dan aan klimaatverandering.

overige informatie inzake broeikasgassen, zoals de 'voetafdruk' van de levenscyclus van een product, hypothetische 'nulmeting' informatie, en belangrijke prestatie-indicatoren die zijn gebaseerd op emissiegegevens; of (Zie Par. A3)

instrumenten, processen of mechanismen, zoals compensatieprojecten, welke andere entiteiten gebruiken ter aftrek van emissies. Echter, indien een emissieverslag van een entiteit de aftrek van emissies omvat die zijn onderworpen aan assurance, dan zijn de vereisten van deze Standaard van toepassing met betrekking tot deze aftrek van emissies (Zie Par. 76(f)).

Attest-opdrachten en directe-opdrachten

5Het Stramien voor Assurance-opdrachten (het Stramien) licht toe dat een assurance-opdracht óf een attest-opdracht is óf een directe-opdracht. Deze Standaard behandelt alleen attest-opdrachten. Standaard 3000, paragraaf 12(a)(ii).

Procedures voor opdrachten met een redelijke mate en met een beperkte mate van zekerheid

6Standaard 3000 licht toe dat een assurance-opdracht óf een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid kan zijn, óf een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid.Standaard 3000, paragraaf 12(a)(i)(b). Deze Standaard behandelt zowel assurance-opdrachten met een redelijke mate als met een beperkte mate van zekerheid.

7Zowel bij assurance-opdrachten met een redelijke mate als met een beperkte mate van zekerheid betreffende een emissieverslag kiest de accountant een combinatie van assurance-werkzaamheden. Bijvoorbeeld inspectie, waarneming ter plaatse, bevestiging, herberekening, het opnieuw uitvoeren, cijferanalyses en het verzoeken om inlichtingen. Het bepalen van de uit te voeren assurance-werkzaamheden bij een specifieke opdracht is een zaak van professionele oordeelsvorming. Aangezien emissieverslagen een breed scala aan omstandigheden omvatten, is het waarschijnlijk dat de aard, timing en omvang van werkzaamheden van opdracht tot opdracht aanzienlijk verschillen.

8Tenzij dit anders is aangegeven, is iedere vereiste van deze Standaard zowel bij assurance-opdrachten met een redelijke mate van zekerheid als bij die met een beperkte mate van zekerheid van toepassing. Het niveau van zekerheid dat is verkregen in een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid is lager dan bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid. Derhalve zullen de werkzaamheden die de accountant zal uitvoeren bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid variëren in aard en timing van en ook beperkter in omvang zijn dan bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid. Standaard 3000, paragraaf 12(a)(iii). Vereisten die enkel op een van de twee types opdrachten van toepassing zijn, worden na de paragraafnummers gepresenteerd in kolommen met de letter 'B' (beperkte mate van zekerheid) of met 'R' (redelijke mate van zekerheid).* Ook al zijn bepaalde werkzaamheden alleen vereist bij assurance-opdrachten met een redelijke mate van zekerheid, ze kunnen nog steeds geschikt zijn voor bepaalde assurance-opdrachten met een beperkte mate van zekerheid (zie ook paragraaf A90 waarin de voornaamste verschillen zijn aangegeven tussen de verdere werkzaamheden van de accountant bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid en een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid betreffende een emissieverslag). (Zie Par. A4 en A90)

*VOOR DE LEESBAARHEID ZIJN DEZE PARAGRAFEN ONDER ELKAAR GEPLAATST IN PLAATS VAN IN KOLOMMEN

De relatie met Standaard 3000, overige professionele uitspraken en overige vereisten

9Van de accountant is vereist om te voldoen aan Standaard 3000 en deze Standaard bij het uitvoeren van een assurance-opdracht om te rapporteren over een emissieverslag. Deze Standaard vult Standaard 3000 aan, maar is geen vervanging daarvan en zet uiteen hoe Standaard 3000 toegepast moet worden op een assurance-opdracht om te rapporteren over het emissieverslag van een entiteit. (Zie Par. A17)

10Het naleven van Standaard 3000 vereist onder andere het naleven van de Verordening gedrags- en beroepsregels accountants (VGBA) en de Verordening inzake de onafhankelijkheid van accountants bij assurance-opdrachten (ViO) of - indien van toepassing - andere vereisten die tenminste gelijkwaardig zijn. Standaard 3000, paragraaf 3(a), 20 en 34. Het vereist tevens van de opdrachtpartner dat hij werkzaam is bij of verbonden is aan een accountantseenheid die onderworpen is aan de NVKS. Standaard 3000, paragraaf 3(b) en 31(a). De Nadere voorschriften kwaliteitssystemen. (Zie Par. A5 en A6)

11Daar waar de opdracht onderworpen is aan plaatselijke wet- of regelgeving of aan de bepalingen van een emissiehandelssysteem, doet deze Standaard geen afbreuk aan die wet- of regelgeving of bepalingen. Wanneer plaatselijke wet- of regelgeving of de bepalingen van een emissiehandelssysteem verschillen van deze Standaard, zal een opdracht die is uitgevoerd in overeenstemming met plaatselijke wet- of regelgeving of de bepalingen van een specifiek systeem niet automatisch overeenkomen met deze Standaard. De accountant heeft het recht om het naleven van deze Standaard te vermelden ter aanvulling op het naleven van plaatselijke wet- of regelgeving of op de bepalingen van het emissiehandelssysteem. Dit geldt alleen wanneer aan alle van toepassing zijnde vereisten van deze Standaard is voldaan. (Zie Par. A7)

Ingangsdatum

12Voor de ingangsdatum wordt verwezen naar de slotbepalingen.

Doelstellingen

13De doelstellingen van de accountant zijn:

het verkrijgen van een redelijke of beperkte mate van zekerheid of het emissieverslag geen afwijkingen van materieel belang bevat, als gevolg van fraude of van fouten. Hierdoor wordt de accountant in staat gesteld om een conclusie met een redelijke of beperkte mate van zekerheid tot uitdrukking te brengen;

te rapporteren in overeenstemming met de bevindingen van de accountant of:
1. in het geval van een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid, het emissieverslag in alle van materieel belang zijnde opzichten is opgesteld in overeenstemming met de van toepassing zijnde criteria; of
2. in het geval van een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid, dat de accountant niets is gebleken, op basis van de uitgevoerde werkzaamheden en de verkregen assurance-informatie, op grond waarvan hij zou moeten concluderen dat het emissieverslag niet, in alle van materieel belang zijnde opzichten, is opgesteld in overeenstemming met de van toepassing zijnde criteria; en

in overeenstemming met de bevindingen van de accountant te communiceren zoals anderszins vereist door deze Standaard.

Definities

14In het kader van deze Standaard hebben de volgende termen de hierna weergegeven betekenissen:De definities in Standaard 3000 zijn ook van toepassing op deze Standaard.

van toepassing zijnde criteria - de criteria waarvan de entiteit gebruikmaakt om haar emissies te kwantificeren en te rapporteren in het emissieverslag;

beweringen - verklaringen van de entiteit, expliciet of anderszins, die zijn opgenomen in het emissieverslag zoals die worden gebruikt door de accountant om de verschillende soorten afwijkingen die zich kunnen voordoen, te overwegen;

basisjaar - een specifiek jaar of een gemiddelde van meerdere jaren waarmee de emissies van de entiteit over de jaren worden vergeleken;

cap and trade - een systeem met een absoluut emissieplafond, dat emissierechten toewijst aan deelnemers en hen in staat stelt om emissierechten onderling te verhandelen;

vergelijkende informatie - informatie over hoeveelheden en andere toelichtingen in het emissieverslag over een of meer voorgaande verslagperioden;

emissies - de broeikasgassen die, zijn geëmitteerd in de atmosfeer of zouden zijn geëmitteerd indien de broeikasgassen niet zijn afgevangen en opgeslagen. Emissies kunnen worden onderverdeeld in:
1. directe emissies (ook wel Scope 1 emissies genoemd): emissies door bronnen die eigendom zijn van de entiteit of die onder directe zeggenschap staan van de entiteit; (Zie Par. A8)
2. indirecte emissies: emissies ten gevolge van de activiteiten van de entiteit maar die geëmitteerd worden uit bronnen die geen eigendom zijn, of onder directe zeggenschap staan van de entiteit. Indirecte emissies kunnen verder worden onderverdeeld in:
  1. scope 2 emissies: emissies die het gevolg zijn van energie die aan de entiteit wordt geleverd en door haar wordt geconsumeerd; (Zie Par. A9)
  2. scope 3 emissies: alle overige indirecte emissies; (Zie Par. A10)

aftrek van emissies - alle elementen die zijn opgenomen in het emissieverslag van de entiteit die zijn afgetrokken van het totaal aan gerapporteerde emissies, maar geen verwijdering zijn; gewoonlijk omvat dit aangekochte compensatie, maar het kan ook een scala aan andere instrumenten of mechanismen omvatten, zoals emissierechten die zijn erkend door een systeem (al dan niet van regelgevers of toezichthouders) waar de entiteit deel van uitmaakt; (Zie Par. A11 en A12)

emissiefactor - een rekenkundige factor of ratio voor het omzetten van de omvang van een activiteit (bijvoorbeeld het aantal liters geconsumeerde brandstof, de afgelegde kilometers, het aantal dieren in het boerenbedrijf, of de tonnen geproduceerd product) naar de omvang van de broeikasgasemissies;

emissiehandelssysteem - een marktmechanisme gericht op het beheersen van broeikasgassen om via economische stimulansen de reductie van broeikasgasemissies te bereiken;

entiteit - de juridische entiteit, economische entiteit of het identificeerbare gedeelte van een juridische of economische entiteit (bijvoorbeeld, één fabriek of andere vorm van inrichting, zoals een stortterrein) of een combinatie van juridische of andere entiteiten of van onderdelen van die entiteiten (bijvoorbeeld een joint venture) waarop de emissies in het emissieverslag betrekking hebben;

fraude - een opzettelijke handeling door één of meer personen uit de kring van het management, de met governance belaste personen, het personeel of derden, waarbij gebruik wordt gemaakt van misleiding om een onrechtmatig of onwettig voordeel te behalen;

overige werkzaamheden - werkzaamheden die worden uitgevoerd als reactie op de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang inclusief het toetsen van interne beheersingsmaatregelen (indien aanwezig), detailcontroles en cijferanalyses;

emissieverslag - een verantwoording met een uiteenzetting van de samenstelling en de kwantificering van de emissies van broeikasgassen van een entiteit over een verslagperiode (soms een emissie-inventaris genoemd). En, voor zover van toepassing, vergelijkende informatie en toelichtingen inclusief een samenvatting van de significante kwantificerings- en rapporteringsgrondslagen. Het emissieverslag van een entiteit kan ook een gecategoriseerde opsomming van emissieverwijdering of aftrek van emissies bevatten. Als de opdracht niet het gehele emissieverslag omvat, dient de term 'emissieverslag' gelezen te worden als dat onderdeel dat wordt omvat door de opdracht. Het emissieverslag is de 'informatie over het object van onderzoek' van de opdracht;Standaard 3000, paragraaf 12(x).

broeikasgassen - kooldioxide (CO2) en andere gassen waarvan de van toepassing zijnde criteria vereisen dat zij worden opgenomen in het emissieverslag, zoals: methaan, distikstofmonoxide (lachgas), zwavelhexafluoride, fluorkoolwaterstoffen, perfluorkoolstoffen, en chloorfluorkoolwaterstoffen. Andere broeikasgassen dan kooldioxide worden vaak uitgedrukt in termen die een equivalent zijn van kooldioxide (CO2-e);

organisatorische afbakening - de grens die bepaalt welke activiteiten worden opgenomen in het emissieverslag van de entiteit;

uitvoeringsmaterialiteit - de hoeveelheid of hoeveelheden die door de accountant zijn vastgesteld als lager dan de materialiteit betreffende het emissieverslag. Dit om de kans dat het totaal van niet-gecorrigeerde en niet-gedetecteerde afwijkingen de materialiteit voor het emissieverslag overstijgt, tot een passend laag niveau terug te brengen. Indien van toepassing refereert de uitvoeringsmaterialiteit ook naar de hoeveelheid of hoeveelheden die door de accountant zijn vastgesteld als lager dan het materialiteitsniveau of de materialiteitsniveaus voor bepaalde soorten emissies of toelichtingen;

aangekochte CO2 compensatie - een aftrek van emissies waarin een entiteit betaalt voor het verminderen van de emissies van een andere entiteit (reductie van emissies) of het toenemen van de emissieverwijdering van een andere entiteit in vergelijking met een hypothetische nulmeting; (Zie Par. A13)

kwantificering - het proces om de hoeveelheid broeikasgassen te bepalen ten gevolge van de emissie (of verwijdering) van specifieke bronnen (of reservoirs) die direct of direct zijn gerelateerd aan de entiteit;

verwijdering - de broeikasgassen die de entiteit, tijdens de relevante verslagperiode, uit de atmosfeer heeft verwijderd of die zouden zijn uitgestoten in de atmosfeer als ze niet waren afgevangen en naar een reservoir waren geleid; (Zie Par. A14)

significante inrichting- een inrichting die van individuele significantie is als gevolg van de omvang van de emissies in verhouding tot de totale emissies die zijn opgenomen in het emissieverslag of die door zijn specifieke aard of omstandigheden aanleiding geeft tot bijzondere risico's op afwijkingen van materieel belang; (Zie Par. A15 en A16)

reservoir - een fysieke eenheid of proces dat de broeikasgassen uit de atmosfeer verwijdert;

bron - een fysieke eenheid of proces dat broeikasgassen in de atmosfeer uitstoot;

soort emissies - een groepering van emissies op basis van bijvoorbeeld de emissiebron, het soort gas, regio of inrichting;

opdrachtpartner - De partner of andere persoon binnen de accountantseenheid die verantwoordelijk is voor de opdracht, voor de uitvoering daarvan en voor het assurance-rapport dat namens de accountantseenheid wordt uitgebracht en aan wie, indien vereist, door een beroepsorganisatie of een wettelijke of regelgevende instantie passende bevoegdheden zijn toegekend.

Vereisten

Standaard 3000

15De accountant dient niet te vermelden dat de opdracht is uitgevoerd in overeenstemming met deze Standaard tenzij hij deze heeft uitgevoerd in overeenstemming met alle vereisten van zowel deze Standaard als Standaard 3000. (Zie Par. A5, A6, A17, A21, A22, A37, A127)

Aanvaarding en continuering van de opdracht

Vaardigheden, kennis en ervaring

16De opdrachtpartner dient:

competent te zijn op het gebied van assurance-vaardigheden en - technieken die ontwikkeld zijn door intensieve training en praktische toepassing en voldoende competentie te hebben in het kwantificeren en rapporteren over emissies om verantwoordelijkheid voor de assurance-conclusie te accepteren; en

zich ervan te vergewissen dat die personen die de opdrachten uit moeten voeren over de juiste competentie en vaardigheden beschikken, inclusief het kwantificeren van en het rapporteren over emissies, en deskundigheid in assurance om de assurance-opdracht overeenkomstig deze Standaard uit te voeren. (Zie Par. A18 en A19)

Randvoorwaarden voor de opdracht

17Om vast te stellen of aan de randvoorwaarden voor de opdracht wordt voldaan:

dient de opdrachtpartner vast te stellen dat zowel het emissieverslag als de opdracht voldoende reikwijdte hebben om van nut te zijn voor de beoogde gebruikers, waarbij met name wordt gekeken of het gezien de omstandigheden redelijk is dat: (Zie Par. A20)
1. significante emissies (gemeten of eenvoudig meetbaar) zijn uitgesloten van het emissieverslag;
2. significante emissies uitgesloten zijn van de assurance-opdracht; en
3. een beperkte of een redelijke mate van zekerheid die in het assurance-rapport wordt beschreven over 'aftrek van emissies' ook duidelijk is en wordt begrepen door de opdrachtgevende partij. (Zie Par. A11 en A12)

Bij het bepalen van de geschiktheid van de van toepassing zijnde criteria, zoals vereist op grond van Standaard 3000,Standaard 3000, paragraaf 24(b)(ii) en 41. dient de accountant te bepalen of de criteria tenminste de volgende aspecten omvatten: (Zie Par. A23, A24, A25 en A26)
1. de methode voor het bepalen van de organisatorische afbakening van de entiteit; (Zie Par. A27 en A28)
2. de broeikasgassen waarover verantwoording wordt afgelegd;
3. aanvaardbare kwantificeringsmethoden inclusief methoden voor het maken van aanpassingen aan het basisjaar (indien van toepassing); en
4. adequate toelichtingen zodat de beoogde gebruikers inzicht verwerven in de significante oordelen die zijn gevormd bij het opstellen van het emissieverslag. (Zie Par. A29, A30, A31, A32, A33 en A34)

De accountant dient een schriftelijke mededeling van de entiteit te verkrijgen dat deze erkent en begrijpt wat haar verantwoordelijkheid is inzake:
1. het opzetten, implementeren en handhaven van zodanige interne beheersingsmaatregelen die de entiteit noodzakelijk acht om een emissieverslag op te stellen dat geen afwijkingen van materieel belang bevat, als gevolg van fraude of van fouten;
2. het opstellen van haar emissieverslag in overeenstemming met de van toepassing zijnde criteria; en (Zie Par. A35)
3. het in haar emissieverslag refereren naar of beschrijven van de van toepassing zijnde criteria waarvan zij gebruik hebben gemaakt en, wanneer dit niet meteen naar voren komt uit de omstandigheden van de opdracht, wie deze heeft ontwikkeld. (Zie Par. A36)

Overeenstemming over de voorwaarden van de opdracht

18De opdrachtvoorwaarden die worden vereist door Standaard 3000Standaard 3000, paragraaf 27. om overeen te komen dienen te omvatten: (Zie Par. A37)

de doelstelling en reikwijdte van de opdracht;

de verantwoordelijkheden van de accountant;

de verantwoordelijkheden van de entiteit inclusief de verantwoordelijkheden die worden beschreven in paragraaf 17(c);

het identificeren van de van toepassing zijnde criteria voor het opstellen van het emissieverslag;

het refereren aan de verwachte vorm en inhoud van de rapporten die zullen worden uitgebracht door de accountant en een vermelding dat zich omstandigheden kunnen voordoen waarin een rapport kan afwijken van de verwachte vorm en inhoud; en

een erkenning dat de entiteit instemt met het verstrekken van schriftelijke bevestigingen aan het einde van de opdracht.

Planning

19Bij het plannen van de opdracht zoals vereist op grond van Standaard 3000Standaard 3000, paragraaf 40., dient de accountant: (Zie Par. A38, A39, A40 en A41)

de kenmerken van de opdracht te identificeren die de reikwijdte daarvan bepalen;

zich te vergewissen van de rapportagedoelstellingen van de opdracht om de timing van de opdracht te plannen en de vereiste soort communicatie te bepalen;

de factoren te overwegen die op grond van het professionele oordeel van de accountant significant zijn voor het aansturen van de werkzaamheden van het opdrachtteam;

de uitkomsten te overwegen van de werkzaamheden bij het aanvaarden of continueren van een opdracht en, voor zover van toepassing, na te gaan of de kennis verkregen uit andere opdrachten voor de entiteit, die zijn uitgevoerd door de opdrachtpartner, relevant is;

de aard, timing en omvang vast te stellen van de middelen die noodzakelijk zijn om de opdracht uit te voeren inclusief de betrokkenheid van deskundigen en van andere accountants; en (Zie Par. A42 en A43)

de invloed van een eventuele interne auditfunctie van de entiteit op de opdracht te bepalen.

Materialiteit bij de planning en de uitvoering van de opdracht

Het vaststellen van de materialiteit en de uitvoeringsmaterialiteit bij het plannen van de opdracht

20Bij het vaststellen van de algehele opdrachtaanpak dient de accountant de materialiteit voor het emissieverslag te bepalen. (Zie Par. A44, A45, A46, A47, A48, A49 en A50)

21De accountant dient de uitvoeringsmaterialiteit in het kader van de inschatting van de risico's op een afwijking van materieel belang vast te stellen en voor het bepalen van de aard, timing en omvang van verdere werkzaamheden.

Wijzigingen tijdens uitvoering van de opdracht

22De accountant dient de materialiteit voor het emissieverslag te herzien wanneer hij zich tijdens de opdracht bewust wordt van informatie die ertoe zou hebben geleid dat de accountant aanvankelijk een andere hoeveelheid zou hebben vastgesteld. (Zie Par. A51)

Het verwerven van inzicht in de entiteit en haar omgeving inclusief haar interne beheersing, en het inschatten van de risico's op een afwijking van materieel belang

Het verwerven van inzicht in de entiteit en haar omgeving

23De accountant dient inzicht te verwerven in: (Zie Par. A52 en A53)

de relevante sectorspecifieke factoren, regelgeving en andere externe factoren inclusief de van toepassing zijnde criteria;

de aard van de entiteit inclusief;
1. de aard van de activiteiten die zijn opgenomen in de organisatorische afbakening van de entiteit inclusief: (Zie Par. A27 en A28)
  1. de bronnen en de volledigheid van emissies en eventuele reservoirs en aftrek van emissies;
  2. in hoeverre zij bijdragen aan de algehele emissies van de entiteit; en
  3. de onzekerheden die gepaard gaan met de gerapporteerde hoeveelheden in het emissieverslag. (Zie Par. A54, A55, A56, A57, A58 en A59)
2. wijzigingen ten opzichte van de voorgaande verslagperiode in de aard of omvang van activiteiten inclusief de vraag of er sprake is geweest van fusies, acquisities of verkoop van emissiebronnen of van de uitbesteding van activiteiten met significante emissies; en
3. de frequentie en de aard van onderbrekingen in de activiteiten; (Zie Par. A60)

de selectie en het toepassen van kwantificeringsmethoden en rapporteringsgrondslagen van de entiteit, inclusief de redenen voor wijzigingen daarin en de mogelijkheid van het dubbeltellen van emissies in het emissieverslag;

de vereisten van de van toepassing zijnde criteria die relevant zijn voor schattingen, inclusief de toelichtingen daarop;

de eventuele doelstelling en strategie van de entiteit inzake klimaatverandering en gerelateerde economische-, regelgevings- fysieke en reputatie-risico's; (Zie Par. A61)

het toezicht op en de verantwoordelijkheid voor emissie informatie binnen de entiteit;

de vraag of de entiteit een interne auditfunctie heeft en, indien dit het geval is, wat de werkzaamheden en voornaamste bevindingen met betrekking tot emissies zijn.

Werkzaamheden om inzicht te verwerven en om de risico's op een afwijking van materieel belang te identificeren en in te schatten

24De werkzaamheden voor het verwerven van inzicht in de entiteit en haar omgeving en om de risico's op een afwijking van materieel belang te identificeren en in te schatten, dienen het volgende te omvatten: (Zie Par. A52, A53 en A62)

het verzoeken om inlichtingen aan degenen binnen de entiteit die, op grond van de oordeelsvorming van de accountant, informatie hebben die waarschijnlijk kan ondersteunen bij het identificeren en inschatten van de risico's op een afwijking van materieel belang die het gevolg is van fraude of van fouten;

cijferanalyses; (Zie Par. A63, A64 en A65)

observatie en inspectie. (Zie Par. A66, A67 en A68)

Het verwerven van inzicht in de interne beheersing van de entiteit

Bij beperkte mate van zekerheid 25B

25BVoor interne beheersing die relevant is voor het kwantificeren van en rapporteren over emissies, als basis voor het identificeren en inschatten van de risico's op een afwijking van materieel belang, dient de accountant door middel van het verzoeken om inlichtingen, inzicht te verwerven in: (zie Par. A52, A53, A69 en A70)

de interne beheersingsomgeving;

het informatiesysteem inclusief de gerelateerde bedrijfsprocessen en communicatie van rollen en verantwoordelijkheden inzake het rapporteren over emissies en significante aangelegenheden die hier verband mee houden; en

het risico-inschattingsproces van de entiteit.

Bij redelijke mate van zekerheid 25R-26R

25RDe accountant dient inzicht te verwerven in de hierna volgende componenten van de interne beheersing van de entiteit die relevant zijn voor het kwantificeren van en rapporteren over emissies als basis voor het identificeren en inschatten van de risico's op een afwijking van materieel belang: (Zie Par. A52 en A53, A70)

de interne beheersingsomgeving;

het informatiesysteem inclusief de gerelateerde bedrijfsprocessen en communicatie van rollen en verantwoordelijkheden inzake het rapporteren over emissies en significante aangelegenheden die hier verband mee houden;

het risico-inschattingsproces van de entiteit;

interne beheersingsactiviteiten die relevant zijn voor de opdracht en waarvan de accountant het noodzakelijk acht om daarin inzicht te verwerven om de risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van beweringen in te schatten en om verdere werkzaamheden te kunnen opzetten en uitvoeren inspelend op de ingeschatte risico's. Voor een assurance-opdracht is het niet nodig dat de accountant inzicht verwerft in alle interne beheersingsactiviteiten in relatie met iedere significante soort emissie en de toelichting hierop in het emissieverslag of met elke bewering die daarvoor relevant is; en (Zie Par. A71 en A72)

het monitoren van de interne beheersingsmaatregelen.

26RTijdens het verwerven van inzicht zoals vereist door paragraaf 25R dient de accountant de opzet van de interne beheersingsmaatregelen te evalueren en vast te stellen of deze zijn geïmplementeerd, door het uitvoeren van werkzaamheden in aanvulling op het verzoeken om inlichtingen bij personeelsleden van de entiteit die verantwoordelijk zijn voor het emissieverslag. (Zie Par. A52 en A53)

Overige werkzaamheden om inzicht te verwerven en om de risico's op een afwijking van materieel belang te identificeren en in te schatten

27Als de opdrachtpartner andere opdrachten voor de entiteit heeft uitgevoerd, dient de opdrachtpartner te overwegen of de verkregen informatie relevant is voor het identificeren en inschatten van de risico's op een afwijking van materieel belang. (Zie Par. A73)

28De accountant dient bij het management om inlichtingen te verzoeken en waar nodig bij anderen binnen de entiteit om te bepalen of zij op de hoogte zijn van:

feitelijke, vermoede of vermeende fraude; of

het niet naleven van wet- of regelgeving;

die van invloed is op het emissieverslag. (Zie Par. A84, A85 en A86)

29De opdrachtpartner, andere kernleden van het opdrachtteam en belangrijke door de accountant ingeschakelde externe deskundigen, dienen te overleggen over de vatbaarheid van het emissieverslag van de entiteit voor een afwijking van materieel belang als gevolg van fraude of van fouten; en het hanteren van de van toepassing zijnde criteria in het licht van de feiten en omstandigheden waarmee de entiteit te maken heeft. De opdrachtpartner dient te bepalen welke aangelegenheden gecommuniceerd worden met de leden van het opdrachtteam en met door de accountant ingeschakelde externe deskundigen die niet aan dit overleg hebben deelgenomen.

30De accountant dient te evalueren of de kwantificeringsmethoden en rapporteringsgrondslagen van de entiteit inclusief het bepalen van de organisatorische afbakening van de entiteit:

geschikt zijn voor haar activiteiten; en

consistent zijn met de van toepassing zijnde criteria en met de kwantificeringsmethoden en rapporteringsgrondslagen die gebruikt worden in de relevante sector en in voorgaande verslagperioden.

Het op locatie uitvoeren van werkzaamheden bij inrichtingen van de entiteit

31De accountant dient vast te stellen of het onder de omstandigheden van de opdracht noodzakelijk is om werkzaamheden op locatie uit te voeren bij significante inrichtingen. (Zie Par. A15, A16, A74, A75, A76 en A77)

Interne auditafdeling

32Indien de entiteit beschikt over een interne auditfunctie die relevant is voor de opdracht, dient de accountant: (Zie Par. A78)

te bepalen of en in welke mate gebruik wordt gemaakt van specifieke werkzaamheden van de interne auditfunctie; en

Indien gebruik wordt gemaakt van specifieke werkzaamheden van de interne auditfunctie, te bepalen of die werkzaamheden adequaat zijn in het kader van de opdracht.

Het identificeren en inschatten van de risico's op een afwijking van materieel belang

Bij beperkte mate van zekerheid 33B

33BDe accountant dient de risico's op een afwijking van materieel belang te identificeren en in te schatten:

op het niveau van het emissieverslag; en (Zie Par. A79 en A80)

voor soorten emissies die van materieel belang zijn en toelichtingen hierop, (Zie Par. A81) als basis voor het opzetten en uitvoeren van werkzaamheden waarvan de aard, timing en omvang;

inspelen op de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang; en

de accountant in staat stellen om een beperkte mate van zekerheid te verkrijgen of het emissieverslag in alle van materieel belang zijnde opzichten in overeenstemming met de van toepassing zijnde criteria is opgesteld.

Bij redelijke mate van zekerheid 33R

33RDe accountant dient de risico's op een afwijking van materieel belang te identificeren en in te schatten:

op het niveau van het emissieverslag; en (Zie Par. A79 en A80)

op het niveau van beweringen voor soorten emissies die van materieel belang zijn en toelichtingen hierop, (Zie Par. A81 en A82) als basis voor het opzetten en uitvoeren van werkzaamheden waarvan de aard, timing en omvang: (Zie Par. A83)

inspelen op de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang; en

de accountant in staat stellen om een redelijke mate van zekerheid te verkrijgen of het emissieverslag in alle van materieel belang zijnde opzichten in overeenstemming met de van toepassing zijnde criteria is opgesteld.

Oorzaken voor risico's op een afwijking van materieel belang

34Bij het uitvoeren van de werkzaamheden die vereist zijn op grond van paragraaf 33B of 33R, dient de accountant ten minste het volgende in aanmerking te nemen: (Zie Par. A84, A85, A86, A87, A88 en A89)

de waarschijnlijkheid van een opzettelijke afwijking in het emissieverslag; (Zie Par. A84, A85 en A86)

de waarschijnlijkheid van het niet naleven van bepalingen van algemeen erkende wet- en regelgeving die directe invloed heeft op de inhoud van het emissieverslag; (Zie Par. A87)

de waarschijnlijkheid van een weglating van een mogelijk significante emissie; (Zie Par. A88(a))

significante economische veranderingen of veranderingen op het gebied van regelgeving; (Zie Par. A88(b))

de aard van activiteiten; (Zie Par. A88(c))

de aard van kwantificeringsmethoden; (Zie Par. A88(d))

de mate van complexiteit bij het bepalen van de organisatorische afbakening en of verbonden partijen erbij betrokken zijn; (Zie Par. A27 en A28)

of er sprake is van significante emissies die buiten het normale verloop van bedrijfsactiviteiten van de entiteit vallen of die anderszins ongebruikelijk lijken; (Zie Par. A88(e))

de mate van subjectiviteit bij de kwantificering van emissies; (Zie Par. A88(e))

of Scope 3 emissies in het emissieverslag zijn opgenomen; en (Zie Par. A88(f))

de wijze waarop de entiteit significante schattingen maakt en de gegevens waarop deze zijn gebaseerd. (Zie Par. A88(g))

De algehele manieren van inspelen op de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang en verdere werkzaamheden

35De accountant dient algehele manieren op te zetten en te implementeren om op de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van het emissieverslag in te spelen. (Zie Par. A90, A91, A92 en A93)

36De accountant dient verdere werkzaamheden op te zetten en uit te voeren waarvan de aard, timing en omvang inspelen op de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang, rekening houdend met het niveau van zekerheid dat redelijk of beperkt is. (Zie Par. A90)

Bij beperkte mate van zekerheid 37B, 42B-44B

37BBij het opzetten en uitvoeren van de verdere werkzaamheden overeenkomstig paragraaf 36 dient de accountant: (Zie Par. A90, A94)

de redenen te beschouwen die bij een inschatting van de risico's op een afwijking van materieel belang worden gegeven voor van materieel belang zijnde soorten emissies en toelichtingen hierop; en (Zie Par. A95)

meer overtuigende assurance-informatie te verkrijgen naarmate het risico door de accountant hoger wordt ingeschat. (Zie Par. A97)

Cijferanalyses die worden uitgevoerd om in te spelen op de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang

42BBij het opzetten en uitvoeren van cijferanalyses dient de accountant: (Zie Par. A90(c), A100, A101 en A102)

de geschiktheid van bepaalde cijferanalyses te bepalen, waarbij hij rekening houdt met de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang en eventuele detailcontroles;

de betrouwbaarheid van gegevens op basis waarvan de verwachting van de accountant ten aanzien van vastgelegde hoeveelheden of ratio's is ontwikkeld, te evalueren waarbij hij rekening houdt met de bron, de vergelijkbaarheid en de aard en de relevantie van de beschikbare informatie en met interne beheersingsmaatregelen met betrekking tot het opstellen daarvan; en

een verwachting met betrekking tot vastgelegde hoeveelheden of ratio's te ontwikkelen.

43BIndien cijferanalyses fluctuaties of relaties identificeren die inconsistent zijn met andere relevante informatie of die significant afwijken van verwachte hoeveelheden of ratio's, dient de accountant de entiteit om inlichtingen te verzoeken over deze verschillen. De accountant dient de antwoorden op deze verzoeken om inlichtingen in overweging te nemen om te bepalen of andere werkzaamheden noodzakelijk zijn in de omstandigheden. (Zie Par. A90(c))

Werkzaamheden met betrekking tot schattingen

44BOp basis van de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang dient de accountant: (Zie Par. A103 en A104)

te evalueren of:
1. de entiteit de vereisten van de van toepassing zijnde criteria die relevant zijn voor schattingen op passende wijze heeft toegepast; en
2. de methoden voor het maken van schattingen passend zijn en op consistente wijze zijn toegepast, en of eventuele wijzigingen in gerapporteerde schattingen of in de methode om deze te maken ten opzichte van de voorgaande periode in de omstandigheden passend zijn; en

te overwegen of andere werkzaamheden noodzakelijk zijn in de omstandigheden.

Bij redelijke mate van zekerheid 37R-45R

37RBij het opzetten en uitvoeren van de verdere werkzaamheden overeenkomstig paragraaf 36 dient de accountant: (Zie Par. A90, A94)

de redenen te beschouwen die bij een inschatting van de risico's op een afwijking van materieel belang worden gegeven op het niveau van beweringen voor van materieel belang zijnde soorten emissies en toelichtingen hierop, inclusief: (Zie Par. A95)
1. de waarschijnlijkheid van een afwijking van materieel belang vanwege specifieke kenmerken van de relevante soort emissies of toelichting hierop (d.w.z. het inherente risico); en
2. de vraag of de accountant voornemens is op de werking van interne beheersings-maatregelen te steunen bij het bepalen van de aard, timing en omvang van andere werkzaamheden; en (Zie Par. A96)

meer overtuigende assurance-informatie te verkrijgen naarmate het risico door de accountant hoger wordt ingeschat. (Zie Par. A97)

Het toetsen van interne beheersingsmaatregelen

38RDe accountant dient toetsingen van interne beheersingsmaatregelen op te zetten en uit te voeren om voldoende en geschikte assurance-informatie te verkrijgen met betrekking tot de werking van relevante interne beheersingsmaatregelen als: (Zie Par. A90(a))

de accountant voornemens is op de werking van interne beheersingsmaatregelen te steunen bij het bepalen van de aard, timing en omvang van andere werkzaamheden; en (Zie Par. A96)

andere werkzaamheden dan het toetsen van interne beheersingsmaatregelen op zich geen voldoende en geschikte assurance-informatie kunnen verschaffen op het niveau van beweringen. (Zie Par. A98)

39RIndien wordt gedetecteerd dat er afwijkingen zijn van de interne beheersingsmaatregelen waarop de accountant voornemens is te steunen, dient de accountant om specifieke inlichtingen te verzoeken om inzicht te verwerven in deze aangelegenheden en de potentiële gevolgen daarvan. Hij dient te bepalen of: (Zie Par. A90)

de toetsingen van interne beheersingsmaatregelen die zijn uitgevoerd een passende basis vormen voor het steunen op deze interne beheersingsmaatregelen;

aanvullende toetsingen van interne beheersingsmaatregelen noodzakelijk zijn; of

op de mogelijke risico's op een afwijking van materieel belang moet worden ingespeeld door andere werkzaamheden uit te voeren.

Andere werkzaamheden dan het toetsen van interne beheersingsmaatregelen

40ROngeacht de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang dient de accountant detailcontroles of cijferanalyses op te zetten en uit te voeren in aanvulling op het toetsen van interne beheersingsmaatregelen, indien aanwezig, voor ieder type van materieel belang zijnde emissies en toelichting hierop. (Zie Par. A90 en A94)

41RDe accountant dient in overweging te nemen of werkzaamheden inzake externe bevestigingen dienen te worden uitgevoerd. (Zie Par. A90 en A99)

Cijferanalyses die worden uitgevoerd om in te spelen op de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang

42RBij het opzetten en uitvoeren van cijferanalyses dient de accountant: (Zie Par. A90(c), A100, A101 en A102)

de geschiktheid van bepaalde cijferanalyses te bepalen voor gegeven beweringen, waarbij hij rekening houdt met de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang en eventuele detailcontroles voor deze beweringen;

de betrouwbaarheid van gegevens op basis waarvan de verwachting van de accountant ten aanzien van vastgelegde hoeveelheden of ratio's is ontwikkeld, te evalueren waarbij hij rekening houdt met de bron, de vergelijkbaarheid en de aard en de relevantie van de beschikbare informatie en met interne beheersingsmaatregelen met betrekking tot het opstellen daarvan; en

een verwachting van vastgelegde hoeveelheden of ratio's te ontwikkelen die voldoende nauwkeurig is om afwijkingen van materieel belang te identificeren.

43RIndien cijferanalyses fluctuaties of relaties identificeren die inconsistent zijn met andere relevante informatie of die significant afwijken van verwachte hoeveelheden of ratio's, dient de accountant dergelijke verschillen te onderzoeken door: (Zie Par. A90(c))

de entiteit om inlichtingen te verzoeken en aanvullende assurance-informatie te verkrijgen die relevant is voor de reacties van de entiteit; en

andere werkzaamheden uit te voeren voor zover noodzakelijk in de omstandigheden.

Werkzaamheden met betrekking tot schattingen

44ROp basis van de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang dient de accountant te evalueren of: (Zie Par. A103 en A104)

de entiteit de vereisten van de van toepassing zijnde criteria die relevant zijn voor schattingen op passende wijze heeft toegepast; en

de methoden voor het maken van schattingen passend zijn en op consistente wijze zijn toegepast, en of eventuele wijzigingen in gerapporteerde schattingen of in de methode om deze te maken ten opzichte van de voorgaande periode in de omstandigheden passend zijn.

45RBij het inspelen op een ingeschat risico van een afwijking van materieel belang dient de accountant, rekening houdend met de aard van de schattingen, één of meer van de hier volgende werkzaamheden te ondernemen: (Zie Par. A103)

toetsen hoe de entiteit de schatting heeft gemaakt en de gegevens waarop deze is gebaseerd. Hierbij dient de accountant te evalueren of:
1. de gebruikte kwantificeringsmethode onder de gegeven omstandigheden passend is; en
2. de veronderstellingen waarvan de entiteit gebruik heeft gemaakt passend zijn.

toetsen van de werking van de interne beheersingsmaatregelen over de schattingswijze van de entiteit samen met andere passende werkzaamheden;

ontwikkelen van een puntschatting of een interval om de schatting van de entiteit te evalueren. In dit kader:
1. kan de accountant gebruikmaken van veronderstellingen of methoden die verschillen van die van de entiteit. In dit geval dient hij voldoende inzicht te verwerven in de veronderstellingen of methoden van de entiteit. Dit om vast te stellen dat de puntschatting of het interval van de accountant rekening houdt met relevante variabelen en om alle significante verschillen ten opzichte van de puntschatting van de entiteit te evalueren;
2. indien de accountant concludeert dat het passend is een interval te hanteren, dient de accountant het interval op basis van de beschikbare assurance-informatie zodanig te verkleinen dat alle resultaten binnen het interval als redelijk worden beschouwd.

Het nemen van steekproeven

46Wanneer er gebruik wordt gemaakt van steekproeven, dient de accountant bij het opzetten van de steekproef de procedure en de kenmerken van de populatie waaruit de steekproef zal worden getrokken, in overweging te nemen. (Zie Par. A90(b), A105)

Fraude en wet- en regelgeving

47De accountant dient op passende wijze in te spelen op fraude of vermoede fraude en op niet-naleving of vermoede niet-naleving van wet- of regelgeving die tijdens de opdracht worden geïdentificeerd. (Zie Par. A106 en A107)

Werkzaamheden met betrekking tot het aggregatieproces van het emissieverslag

Bij beperkte mate van zekerheid 48B-49B

48BDe werkzaamheden van de accountant met betrekking tot het aggregatieproces van het emissieverslag dienen te bestaan uit: (Zie Par. A108)

het aansluiten of afstemmen van het emissieverslag op de onderliggende vastleggingen; en

het verwerven, door het verzoeken om inlichtingen bij de entiteit, van inzicht in aanpassingen van materieel belang die zijn gemaakt tijdens het opstellen van het emissieverslag en de overweging of verdere werkzaamheden noodzakelijk zijn in de omstandigheden.

Het bepalen of aanvullende werkzaamheden noodzakelijk zijn bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid

49BDe accountant kan zich bewust worden van een aangelegenheid of aangelegenheden waardoor hij veronderstelt dat het emissieverslag een afwijking van materieel belang bevat. In dat geval dient de accountant aanvullende werkzaamheden op te zetten en uit te voeren om verdere assurance-informatie te verkrijgen totdat de accountant in staat is om: (Zie Par. A109 en A110)

te concluderen dat de aangelegenheid of aangelegenheden er waarschijnlijk niet toe leidt/leiden dat het emissieverslag een afwijking van materieel belang bevat; of

te bepalen dat de aangelegenheid of aangelegenheden ertoe leidt/leiden dat het emissieverslag een afwijking van materieel belang bevat. (Zie Par. A111)

Bij redelijke mate van zekerheid 48R-49R

48RDe werkzaamheden van de accountant met betrekking tot het aggregatieproces van het emissieverslag dienen te bestaan uit: (Zie Par. A108)

het aansluiten of afstemmen van het emissieverslag op de onderliggende vastleggingen; en

het onderzoeken van de aanpassingen van materieel belang die zijn gemaakt tijdens het opstellen van het emissieverslag.

Bijstelling van de risico-inschatting bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid

49RDe gemaakte inschatting van de risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van beweringen van de accountant kan in de loop van de opdracht wijzigen naarmate aanvullende assurance-informatie wordt verkregen. In omstandigheden waarin de accountant informatie verkrijgt die tegenstrijdig lijkt met de assurance-informatie waarop hij zijn eerste inschatting heeft gebaseerd dient, de accountant de inschatting bij te stellen en de geplande werkzaamheden daarop af te stemmen. (Zie Par. A109)

Accumulatie van geïdentificeerde afwijkingen

50De accountant dient afwijkingen die tijdens de opdracht worden geïdentificeerd te accumuleren met uitzondering van die afwijkingen die duidelijk triviaal zijn. (Zie Par. A112)

Het in overweging nemen van geïdentificeerde afwijkingen naarmate de opdracht vordert

51De accountant dient vast te stellen of het nodig is om de algehele opdrachtaanpak en het opdrachtprogramma te herzien indien:

de aard van de geïdentificeerde afwijkingen en de omstandigheden waarin deze plaatshebben erop wijzen dat er andere afwijkingen kunnen bestaan die, bij aggregatie met tijdens de opdracht verzamelde afwijkingen, van materieel belang kunnen zijn; of

het totaal van tijdens de opdracht verzamelde afwijkingen de materialiteit nadert die is vastgesteld overeenkomstig paragrafen 20, 21 en 22 van deze Standaard.

52Indien de entiteit op het verzoek van de accountant een soort emissie of toelichting hierop heeft onderzocht en gedetecteerde afwijkingen heeft gecorrigeerd, dient de accountant werkzaamheden uit te voeren die betrekking hebben op de werkzaamheden van de entiteit om te bepalen of er nog afwijkingen van materieel belang resteren.

Communicatie en correctie van afwijkingen

53De accountant dient alle afwijkingen die tijdens de opdracht zijn verzameld tijdig te communiceren aan het juiste niveau binnen de entiteit en de entiteit te verzoeken om die afwijkingen te corrigeren.

54Indien de entiteit weigert om sommige of alle door de accountant gecommuniceerde afwijkingen te corrigeren, dient de accountant inzicht te verwerven in de redenen van de entiteit voor het niet maken van de correcties. Hij dient met dat inzicht rekening te houden bij het vormen van zijn conclusie.

Evaluatie van de invloed van niet-gecorrigeerde afwijkingen

55Voorafgaand aan de evaluatie van de invloed van niet-gecorrigeerde afwijkingen dient de accountant de vastgestelde materialiteit overeenkomstig paragraaf 20, 21 en 22 van deze Standaard opnieuw vast te stellen. Dit om te bevestigen of deze passend blijft in de context van de feitelijke emissies van de entiteit.

56De accountant dient vast te stellen of niet-gecorrigeerde afwijkingen individueel of in totaal van materieel belang zijn. Bij het bepalen hiervan dient de accountant rekening te houden met de omvang en de aard van de afwijkingen, en met de bijzondere omstandigheden van het plaatshebben daarvan. Dit in relatie tot specifieke soorten emissies of toelichtingen hierop in het emissieverslag. (Zie paragraaf 72)

Gebruikmaken van de werkzaamheden van een andere accountant

57Wanneer de accountant voornemens is om gebruik te maken van de werkzaamheden van een andere accountant, dient de accountant:

duidelijk met die andere accountants te communiceren over de reikwijdte en timing van de werkzaamheden en over de bevindingen van de andere accountant; en (Zie Par. A113 en A114)

te evalueren of de verkregen assurance-informatie en het proces voor het opnemen van gerelateerde informatie in het emissieverslag van daaraan gerelateerde informatie voldoende en geschikt is. (Zie Par. A115)

Schriftelijke bevestigingen

58De accountant dient schriftelijke bevestigingen te vragen van een persoon of personen binnen de entiteit met de juiste verantwoordelijkheden voor en kennis van de desbetreffende aangelegenheden: (Zie Par. A116)

dat zij aan hun verantwoordelijkheden hebben voldaan voor het opstellen van het emissieverslag, inclusief vergelijkende informatie waar van toepassing, in overeenstemming met de van toepassing zijnde criteria zoals deze zijn beschreven in de opdrachtvoorwaarden;

dat zij de accountant alle relevante informatie en toegang hebben verschaft zoals is overeengekomen in de opdrachtvoorwaarden en alle relevante aangelegenheden in het emissieverslag hebben weergegeven;

of zij menen dat de invloeden van niet-gecorrigeerde afwijkingen, afzonderlijk en in totaal, niet van materieel belang zijn voor het emissieverslag. Een samenvatting van deze posten dient te worden opgenomen in of toegevoegd aan de schriftelijke bevestiging;

of zij van mening zijn dat significante veronderstellingen die zijn gehanteerd bij het maken van schattingen redelijk zijn;

dat zij alle tekortkomingen in de interne beheersing die relevant zijn voor de opdracht die niet duidelijk triviaal zijn en waarvan zij zich bewust zijn aan de accountant hebben gecommuniceerd; en

of zij hun kennis van feitelijke, vermoede of vermeende fraude of van het niet naleven van wet- of regelgeving aan de accountant hebben medegedeeld. Dit in het geval dat de fraude of het niet-naleven een effect zou kunnen hebben dat van materieel belang is voor het emissieverslag.

59De datum van de schriftelijke bevestigingen dient zo dicht als praktisch uitvoerbaar is bij, maar niet na de datum van het assurance-rapport te liggen.

60De accountant dient zich te onthouden van het trekken van een conclusie betreffende het emissieverslag of de opdracht terug te geven wanneer teruggeven onder de van toepassing zijnde wet- of regelgeving mogelijk is, indien:

de accountant tot de conclusie komt dat er voldoende twijfel bestaat over de integriteit van de persoon of personen die de op grond van de paragrafen 58(a) en 58(b) vereiste schriftelijke bevestigingen verschaft/verschaffen en dat schriftelijke bevestigingen in deze opzichten niet betrouwbaar zijn; of

de entiteit de op grond van de paragrafen 58(a) en (b) vereiste schriftelijke bevestigingen niet verschaft.

Gebeurtenissen na de einddatum van de verslagperiode

61De accountant dient: (Zie Par. A117)

te overwegen of gebeurtenissen die zich voordoen tussen de datum van het emissieverslag en de datum van het assurance-rapport een aanpassing van of een toelichting in het emissieverslag vereisen. Hij dient ook te evalueren of de verkregen assurance-informatie voldoende en geschikt is met betrekking tot de vraag of dergelijke gebeurtenissen op passende wijze, in overeenstemming met de van toepassing zijnde criteria in het emissieverslag zijn weergegeven; en

op passende wijze in te spelen op feiten die de accountant bekend worden na de datum van het assurance-rapport en die, wanneer zij hem op die datum bekend waren geweest, tot een aanpassing in het assurance-rapport hadden kunnen leiden.

Ter vergelijking opgenomen informatie

62Indien ter vergelijking opgenomen informatie gepresenteerd wordt met de huidige emissie informatie en de conclusie van de accountant een deel van of alle ter vergelijking opgenomen informatie omvat, dienen de werkzaamheden van de accountant met betrekking tot de ter vergelijking opgenomen informatie de evaluatie te omvatten of: (Zie Par. A118, A119, A120 en A121)

de ter vergelijking opgenomen informatie overeenkomt met de hoeveelheden en andere toelichtingen die zijn weergegeven in de voorgaande verslagperiode of, indien van toepassing, op een juiste wijze is aangepast en dat die aanpassing op adequate wijze is toegelicht; en (Zie Par. A121)

de kwantificeringsgrondslagen die in de ter vergelijking opgenomen informatie worden weergegeven consistent zijn met de grondslagen die in de huidige verslagperiode worden toegepast of, indien zich veranderingen hebben voorgedaan, deze op correcte wijze zijn toegepast en op adequate wijze zijn toegelicht.

63Ongeacht of de conclusie van de accountant de ter vergelijking opgenomen informatie omvat, indien de accountant zich bewust wordt dat er mogelijk sprake is van een afwijking van materieel belang in de weergegeven ter vergelijking opgenomen informatie, dient de accountant:

de aangelegenheid te bespreken met die persoon of personen binnen de entiteit met de juiste verantwoordelijkheden voor en kennis van de desbetreffende aangelegenheden en werkzaamheden uit te voeren die onder de omstandigheden passend zijn; en (Zie Par. A122 en A123)

het effect op het assurance-rapport in overweging te nemen. Indien de ter vergelijking opgenomen informatie een afwijking van materieel belang bevat, en de ter vergelijking opgenomen informatie niet is aangepast:
1. wanneer de conclusie van de accountant de ter vergelijking opgenomen informatie omvat, dient de accountant een conclusie met beperking of een afkeurende conclusie in het assurance-rapport tot uitdrukking te brengen; of
2. wanneer de conclusie van de accountant geen ter vergelijking opgenomen informatie omvat, dient de accountant een paragraaf inzake overige aangelegenheden in het assurance-rapport op te nemen waarin de omstandigheden worden beschreven die van invloed zijn op de ter vergelijking opgenomen informatie.

Andere informatie

64De accountant dient andere informatie te lezen die is opgenomen in de documenten die het emissieverslag en het assurance-rapport daarbij bevatten om eventuele van materieel belang zijnde inconsistenties met het emissieverslag of het assurance-rapport te identificeren en, wanneer de accountant, bij het lezen van die andere informatie: (Zie Par. A139).

een van materiaal belang zijnde inconsistentie identificeert tussen die andere informatie en het emissieverslag of het assurance-rapport; of

zich bewust wordt van een van materieel belang zijnde onjuiste voorstelling van zaken in die andere informatie die geen verband houdt met aangelegenheden die in het emissieverslag of het assurance-rapport voorkomen,

dan dient hij de aangelegenheid met de entiteit te bespreken en verdere passende maatregelen te nemen. (Zie Par. A124, A125 en A126)

Documentatie

65Bij het documenteren van de aard, timing en omvang van de uitgevoerde werkzaamheden dient de accountant vast te leggen: (Zie Par. A127)

de onderscheidende kenmerken van de specifieke elementen of aangelegenheden die zijn getoetst;

wie de werkzaamheden heeft uitgevoerd en de datum waarop deze werden afgerond; en

wie de uitgevoerde werkzaamheden heeft beoordeeld en de datum en de omvang van deze beoordeling.

66De accountant dient discussies over significante aangelegenheden met de entiteit en met anderen te documenteren, inclusief de aard van de besproken significante aangelegenheden, het tijdstip van bespreking en de namen van de personen die hieraan hebben deelgenomen. (Zie Par. A127)

Kwaliteitsbeheersing

67De accountant dient in de opdrachtdocumentatie op te nemen:

kwesties die zijn geïdentificeerd met betrekking tot het naleven van relevante ethische voorschriften en de wijze waarop deze werden opgelost;

conclusies die betrekking hebben op het naleven van onafhankelijkheidsvoorschriften die van toepassing zijn op de opdracht en eventuele relevante discussies met de accountantseenheid die deze conclusies onderbouwen;

conclusies die zijn getrokken met betrekking tot de aanvaarding en continuering van relaties met cliënten en assurance-opdrachten; en

de aard en reikwijdte van en de conclusies gebaseerd op consultaties die werden gepleegd gedurende de opdracht.

Aangelegenheden die zich openbaren na de datum van het assurance-rapport

68Indien in uitzonderlijke omstandigheden de accountant na de datum van het assurance-rapport nieuwe of aanvullende werkzaamheden uitvoert of tot nieuwe conclusies komt, dient hij te documenteren: (Zie Par. A128)

de omstandigheden die zich hebben voorgedaan;

de nieuwe of aanvullende werkzaamheden die zijn uitgevoerd, de verkregen assurance-informatie, de getrokken conclusies en de gevolgen daarvan voor het assurance-rapport; en

wanneer en door wie de daaruit voortvloeiende wijzigingen in de opdrachtdocumentatie zijn aangebracht en beoordeeld.

Samenstellen van het definitieve opdrachtdossier

69De accountant dient de opdrachtdocumentatie samen te voegen in een opdrachtdossier en het administratieve proces van het samenstellen van het definitieve opdrachtdossier tijdig na de datum van de assurance-rapport te voltooien. Nadat het samenstellen van het definitieve opdrachtdossier is voltooid dient de accountant geen enkele opdrachtdocumentatie, van welke aard ook, te vernietigen of te verwijderen, voordat de bewaarperiode is afgelopen. (Zie Par. A129)

70In andere dan de in paragraaf 68 bedoelde omstandigheden, waarin de accountant het noodzakelijk acht om veranderingen aan te brengen in de bestaande opdrachtdocumentatie of om nieuwe elementen aan de opdrachtdocumentatie toe te voegen nadat de samenstelling van het definitieve opdrachtdossier is voltooid, dient hij, ongeacht de aard van de veranderingen of toevoegingen, te documenteren:

de specifieke redenen voor het aanbrengen daarvan; en

wanneer en door wie zij werden aangebracht en beoordeeld.

Opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling

71Een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling kan vereist zijn op grond van wet- of regelgeving of omdat de accountantseenheid heeft bepaald dat een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling noodzakelijk is. Voor die opdrachten dient de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar een objectieve evaluatie uit te voeren van de significante oordelen die het opdrachtteam heeft gevormd en van de conclusies die zijn getrokken bij het formuleren van het assurance-rapport. Deze evaluatie dient betrekking te hebben op: (Zie Par. A130)

besprekingen van significante aangelegenheden met de opdrachtpartner, inclusief de deskundigheid van het opdrachtteam met betrekking tot het kwantificeren en rapporteren over emissies en assurance;

beoordeling van het emissieverslag en van het voorgestelde assurance-rapport;

beoordeling van geselecteerde opdrachtdocumentatie die betrekking heeft op de significante oordelen die het opdrachtteam heeft gevormd en de conclusies die zijn getrokken; en

evaluatie van de conclusies die zijn getrokken bij het formuleren van het assurance-rapport en bij het overwegen of het voorgestelde assurance-rapport passend is.

Het vormen van de assurance-conclusie

72De accountant dient een conclusie te vormen over de vraag of de accountant in voorkomend geval een redelijke of beperkte mate van zekerheid heeft verkregen over het emissieverslag. Bij die conclusie dient de accountant rekening te houden met de vereisten van paragrafen 56 en 73B, 73R, 74 en 75 van deze Standaard.

74Deze evaluatie dient de overweging te bevatten van de kwalitatieve aspecten van de kwantificeringsmethoden en verslaggevingspraktijken van de entiteit inclusief indicatoren voor mogelijke tendentie bij oordeels- en besluitvorming bij het maken van schattingen en bij het opstellen van het emissieverslag,Indicatoren voor mogelijke tendentie vormen op zichzelf geen afwijkingen in het kader van het trekken van conclusies over de redelijkheid van individuele schattingen. en de vraag of, met het oog op de van toepassing zijnde criteria:

de kwantificeringsmethoden en rapporteringsgrondslagen die zijn geselecteerd en toegepast, consistent zijn met de van toepassing zijnde criteria en geschikt zijn;

de schattingen die zijn gemaakt bij het opstellen van het emissieverslag redelijk zijn;

de in het emissieverslag gepresenteerde informatie relevant, betrouwbaar, volledig, vergelijkbaar en begrijpelijk is;

het emissieverslag voorziet in adequate toelichtingen van de van toepassing zijnde criteria en overige aangelegenheden, inclusief onzekerheden, zodat de beoogde gebruikers de significante oordelen die zijn gevormd bij het opstellen ervan kunnen begrijpen; en (Zie Par. A29, A131, A132 en A133)

de in het emissieverslag gebruikte terminologie passend is.

75De evaluatie die op grond van paragrafen 73B en 73R is vereist, dient de overweging te bevatten van:

de algehele presentatie, structuur en inhoud van het emissieverslag; en

wanneer dit passend is in de context van de criteria, de bewoording van de assurance-conclusie of van andere opdrachtomstandigheden, de vraag of het emissieverslag de onderliggende emissies zodanig weergeeft dat een getrouwe weergave wordt gevormd.

Bij beperkte mate van zekerheid 73B

73BDe accountant dient te evalueren of hem niets is gebleken op grond waarvan hij zou moeten concluderen dat het emissieverslag niet in alle van materieel belang zijnde opzichten is opgesteld in overeenstemming met de van toepassing zijde criteria.

Bij redelijke mate van zekerheid 73R

73RDe accountant dient te evalueren of het emissieverslag in alle van materieel belang zijnde opzichten is opgesteld in overeenstemming met de van toepassing zijde criteria.

Inhoud van het assurance-rapport

76Het assurance-rapport dient minimaal de volgende basiselementen te bevatten: (Zie Par. A134)

een titel die duidelijk aangeeft dat het rapport een onafhankelijk assurance-rapport is;

een geadresseerde;

een identificatie of beschrijving van de mate van zekerheid, redelijk of beperkt, die door de accountant is verkregen;

identificatie van het emissieverslag, inclusief de periode(n) die het omvat. Indien de conclusie van de accountant niet alle informatie in dat emissieverslag omvat:

een duidelijke identificatie van de informatie die onderworpen is aan assurance en de informatie die werd uitgesloten;

samen met een vermelding dat de accountant geen werkzaamheden heeft uitgevoerd die betrekking hebben op de uitgesloten informatie; en

dat daarover derhalve geen conclusie tot uitdrukking wordt gebracht. (Zie Par. A120, A135)

een beschrijving van de verantwoordelijkheden van de entiteit; (Zie Par. A35)

een vermelding dat kwantificering van broeikasgassen onderworpen is aan inherente onzekerheid; (Zie Par. A54, A55, A56, A57, A58 en A59)

indien het emissieverslag aftrek van emissies omvat die is omvat in de conclusie van de accountant, identificatie van die aftrek en een vermelding van de verantwoordelijkheid van de accountant daarvoor; (Zie Par. A136, A137, A138 en A139)

identificatie van de van toepassing zijnde criteria;

identificatie van de wijze waarop toegang tot die criteria wordt verkregen;

indien die criteria alleen voor specifieke beoogde gebruikers beschikbaar zijn of alleen voor een specifieke doelstelling relevant zijn, een vermelding die lezers op dit feit attent maakt en dat als gevolg daarvan het emissieverslag wellicht niet geschikt is voor een ander doel. De vermelding dient tevens het gebruik van het assurance-rapport te beperken tot die beoogde gebruikers of tot die doelstelling; en (Zie Par. A140 en A141)

indien vastgestelde criteria dienen te worden aangevuld met toelichtingen in het emissieverslag om ervoor te zorgen dat die criteria geschikt zijn, identificatie van de desbetreffende toelichting(en). (Zie Par. A131)

een vermelding dat de accountantseenheid waarbij de accountant werkzaam is of aan verbonden is, de NVKS toepast. Indien de eindverantwoordelijk professional geen accountant is, dient de vermelding de professionele vereisten die tenminste gelijkwaardig zijn te identificeren, die zijn toegepast.

een vermelding dat de accountant de vereisten van de VGBA en de ViO heeft nageleefd. Als de eindverantwoordelijk professional geen accountant is, dient de vermelding de professionele vereisten die tenminste gelijkwaardig zijn te identificeren die zijn toegepast.

een beschrijving van de verantwoordelijkheid van de accountant, waaronder:

een vermelding dat de opdracht werd uitgevoerd overeenkomstig Standaard 3410, Assurance-opdrachten betreffende emissieverslagen; en

een informatieve samenvatting van de uitgevoerde werkzaamheden als basis voor de conclusie van de accountant. In het geval van een opdracht met een beperkte mate van zekerheid is een begrip van de aard, timing en omvang van de uitgevoerde werkzaamheden van essentieel belang voor de conclusie van de accountant. Bij een opdracht met een beperkte mate van zekerheid dient de samenvatting van de uitgevoerde werkzaamheden te vermelden dat:
1. de uitgevoerde werkzaamheden bij een dergelijke assurance-opdracht in aard en timing verschillen van en ook beperkter in omvang zijn dan bij assurance-opdrachten met een redelijke mate van zekerheid; en
2. als gevolg hiervan is het niveau van assurance bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid substantieel lager dan bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid. (Zie Par. A142, 143 en A144).

de conclusie van de accountant:

bij een opdracht met een redelijke mate van zekerheid dient de conclusie tot uitdrukking te worden gebracht in een positieve vorm; of

bij een opdracht met een beperkte mate van zekerheid dient de conclusie tot uitdrukking te worden gebracht in een vorm die, op basis van de uitgevoerde werkzaamheden en de verkregen assurance-informatie, een aangelegenheid of aangelegenheden uitdrukt die onder de aandacht van de accountant is of zijn gekomen en ertoe leidt of leiden dat hij veronderstelt dat het emissieverslag niet, in alle van materieel belang zijnde opzichten, is opgesteld, in overeenstemming met de van toepassing zijnde criteria;

wanneer de accountant een aangepaste conclusie tot uitdrukking brengt, dient het assurance-rapport het volgende te omvatten:
1. een sectie die een beschrijving verschaft van de aangelegenheid of aangelegenheden die tot de aanpassing leidden; en
2. een sectie die de aangepaste conclusie van de accountant bevat.

de ondertekening door de accountant; (Zie Par. A145)

de datum van het assurance-rapport. Het assurance-rapport dient niet eerder te worden gedateerd dan de datum waarop de accountant de assurance-informatie heeft verkregen waar de conclusie van de accountant op is gebaseerd, met inbegrip van assurance-informatie waarvan degenen met de erkende bevoegdheid hebben aangegeven dat zij de verantwoordelijkheid hebben genomen voor het emissieverslag;

de locatie in het rechtsgebied waar de accountant kantoor houdt.

Paragrafen ter benadrukking van bepaalde aangelegenheden en paragrafen inzake overige aangelegenheden

77Indien de accountant het noodzakelijk acht om: (Zie Par. A146, A147, A148, A149, A150, A151 en A152)

de aandacht van de gebruikers te vestigen op een aangelegenheid die wordt weergegeven of toegelicht in het emissieverslag die, op grond van de oordeelsvorming van de accountant, van zodanig belang is dat deze fundamenteel is voor het begrip van de beoogde gebruikers van het emissieverslag (een paragraaf ter benadrukking van bepaalde aangelegenheden); of

een andere aangelegenheid te communiceren dan degenen die in het emissieverslag zijn weergegeven of toegelicht die, op grond van de oordeelsvorming van de accountant, relevant is voor het begrijpen van de opdracht, van de verantwoordelijkheden van de accountant of van het assurance-rapport door de beoogde gebruikers (een paragraaf inzake overige aangelegenheden);

en dit niet wordt verboden door wet- of regelgeving, dient de accountant een dergelijke paragraaf aan het assurance-rapport toe te voegen, inclusief een passende titel die duidelijk aangeeft dat de conclusie van de accountant niet is aangepast met betrekking tot de aangelegenheid.

Overige verantwoordelijkheden met betrekking tot de rapportering

78De accountant dient, tenzij verboden op grond van wet-of regelgeving, aan de persoon of personen met toezichtstaken voor het emissieverslag de volgende aangelegenheden die gedurende de opdracht onder de aandacht van de accountant komen te communiceren. Hij dient ook te bepalen of hij de verplichting heeft om deze aan een andere partij binnen of buiten de entiteit te rapporteren:

tekortkomingen in de interne beheersing die, op grond van de professionele oordeelsvorming van de accountant, van voldoende belang zijn om aandacht te verdienen;

geïdentificeerde of vermoede fraude; en

aangelegenheden over het geïdentificeerde of vermoede niet-naleving van wet- en regelgeving, behalve wanneer de aangelegenheden duidelijk triviaal zijn. (Zie Par. A87)

Toepassingsgerichte en overige verklarende teksten

Inleiding

Assurance-opdrachten die informatie omvatten in aanvulling op het emissieverslag

(Zie Par. 3)

A1In sommige gevallen kan de accountant een assurance-opdracht uitvoeren inzake een rapport waarin broeikasgasinformatie is opgenomen, maar waarbij deze broeikasgasinformatie geen emissieverslag vormt zoals gedefinieerd in paragraaf 14(m). In die gevallen kan deze Standaard leidraden bevatten voor dergelijke opdrachten.

A2Wanneer een emissieverslag een relatief klein onderdeel is van de algehele informatie die door de conclusie van de accountant wordt omvat, is de mate waarin deze Standaard relevant is een kwestie van professionele oordeelsvorming door de accountant in de omstandigheden van de opdracht.

Belangrijke prestatie-indicatoren die zijn gebaseerd op gegevens inzake broeikasgassen

(Zie Par. 4(b))

A3Een voorbeeld van een belangrijke prestatie-indicator die is gebaseerd op gegevens inzake broeikasgassen, is het gewogen gemiddelde van emissies van voertuigen die zijn vervaardigd door een entiteit gedurende een periode waarvan wet- of regelgeving in sommige rechtsgebieden vereist dat deze wordt berekend en toegelicht.

Werkzaamheden voor opdrachten met een redelijke mate van zekerheid en met een beperkte mate van zekerheid

(Zie Par. 8)

A4Sommige werkzaamheden die alleen vereist zijn voor assurance-opdrachten met een redelijke mate van zekerheid kunnen desalniettemin geschikt zijn voor sommige assurance-opdrachten met een beperkte mate van zekerheid. Zo is het bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid bijvoorbeeld niet vereist om inzicht in de interne beheersingsactiviteiten te verwerven. Echter, in sommige gevallen, kan de accountant desalniettemin besluiten dat het toetsen van interne beheersingsmaatregelen, en derhalve het verwerven van inzicht in relevante interne beheersingsactiviteiten, noodzakelijk is bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid. Dit kan het geval zijn wanneer informatie alleen op elektronische wijze wordt vastgelegd, verwerkt of gerapporteerd (Zie ook Par. A90).

Onafhankelijkheid

(Zie Par. 10 en 15)

A5De Verordening inzake de onafhankelijkheid van accountants bij assurance-opdrachten (ViO) past een benadering toe van bedreigingen en maatregelen voor onafhankelijkheid. Het naleven van de verplichting om een assurance-opdracht onafhankelijk uit te voeren zou kunnen worden bedreigd door een breed scala van omstandigheden. Veel bedreigingen vallen binnen de volgende categorieën:

eigenbelang, bijvoorbeeld het overmatig afhankelijk zijn van de entiteit voor het totaal van vergoedingen;

zelftoetsing, bijvoorbeeld het uitvoeren van een andere opdracht voor de entiteit die van directe invloed is op het emissieverslag, zoals betrokkenheid bij de kwantificering van de emissies van de entiteit;

belangenbehartiging, bijvoorbeeld het namens de entiteit optreden als pleitbezorger van de interpretatie van de van toepassing zijnde criteria;

vertrouwdheid, bijvoorbeeld een lid van het opdrachtteam die langlopend geassocieerd is, of een hechte of directe familierelatie heeft, met een werknemer van de entiteit die in de positie verkeert om directe en significante invloed uit te oefenen op het opstellen van het emissieverslag;

intimidatie, bijvoorbeeld het onder druk gezet worden om de omvang van uitgevoerde werkzaamheden terug te brengen om vergoedingen te verminderen, of de dreiging van het terugtrekken van de registratie van de accountant door een registratieautoriteit die verbonden is aan de industriële sector van de entiteit.

A6Maatregelen die zijn gecreëerd door het beroep, wet- of regelgeving, of maatregelen in de werkomgeving kunnen de onafhankelijke uitvoering van de opdracht waarborgen.

Plaatselijke wet- of regelgeving en de bepalingen van een emissiehandelssysteem

(Zie Par. 11)

A7Plaatselijke wet- of regelgeving of de bepalingen van een emissiehandelssysteem kunnen:

vereisten bevatten naast de vereisten van deze Standaard;

vereisen dat specifieke werkzaamheden worden uitgevoerd bij alle opdrachten; of

vereisen dat opdrachten op een bepaalde wijze worden uitgevoerd.

Plaatselijke wet- of regelgeving of de bepalingen van een emissiehandelssysteem kunnen bijvoorbeeld van de accountant vereisen dat hij rapporteert in een model dat niet in overeenstemming is met deze Standaard. Wet- of regelgeving kan de lay-out of bewoording van het assurance-rapport in een vorm of in termen beschrijven die op significante wijze verschillen van deze Standaard en de accountant kan tot de conclusie komen dat een aanvullende uitleg in het assurance-rapport mogelijke misverstanden niet kan beperken. In dat geval kan de accountant overwegen een vermelding in het rapport op te nemen die aangeeft dat de opdracht niet overeenkomstig deze Standaard is uitgevoerd.

Definities

Emissies

(Zie Par. 14(f), Bijlage 1)

A8Scope 1 emissies omvatten onder meer:

stationaire verbranding (van brandstof die wordt verbrand in de stationaire apparatuur in de entiteit, zoals boilers, verbrandingsovens, motoren en bij het affakkelen);

mobiele verbranding (van brandstof die wordt verbrand in de transportmiddelen van de entiteit, zoals vrachtwagens, treinen, vliegtuigen en boten);

emissies bij processen (afkomstig van fysieke of chemische processen zoals productie van cement, petrochemische verwerking en het smelten van aluminium); en

diffuse emissies (opzettelijke en onopzettelijke vrijlating, zoals lekken in afsluiters en koppelingen en emissies door de behandeling van afvalwater, reservoirs en koeltorens).

A9Bijna alle entiteiten kopen energie in een vorm zoals elektriciteit, warmte of stoom waardoor bijna alle entiteiten Scope 2 emissies veroorzaken. Scope 2 emissies zijn indirect omdat de emissies die worden geassocieerd met bijvoorbeeld elektriciteit die de entiteit inkoopt, zich voordoen bij de elektriciteitscentrale. Deze bevindt zich buiten de organisatorische afbakening van de entiteit.

A10Scope 3 emissies kunnen emissies omvatten die worden geassocieerd met, bijvoorbeeld:

zakelijk vervoer van werknemers;

uitbestede activiteiten;

consumptie van fossiele brandstoffen of van elektriciteit die vereist is voor het gebruik van de producten van de entiteit;

het winnen en produceren van materialen die zijn ingekocht als inputs voor de processen van de entiteit; en

het transporteren van ingekochte brandstoffen.

Scope 3 emissies worden verder besproken in paragrafen A31, A32, A33 en A34.

Aftrek van emissies

(Zie Par. 14(g), 17(a)(iii), Bijlage 1)

A11In sommige gevallen omvat de aftrek van emissies rechtsgebied-specifieke rechten en compensaties waarvoor geen vastgesteld verband bestaat tussen de hoeveelheid emissies die volgens de criteria mag worden afgetrokken en de vermindering van emissies die kan optreden als gevolg van betalingen of van andere maatregelen die de entiteit heeft genomen om de aftrek van emissies te claimen.

A12Daar waar het emissieverslag van een entiteit aftrek van emissies omvat die binnen de reikwijdte van de opdracht valt, zijn, in voorkomend geval, de vereisten van deze Standaard die betrekking hebben op aftrek van emissies van toepassing (Zie ook Par. A136, A137, A138 en A139).

Aangekochte compensatie

(Zie Par. 14(q), Bijlage 1)

A13Wanneer de entiteit een compensatie van een andere entiteit aankoopt, kan die andere entiteit het geld dat zij bij de verkoop ontvangt gebruiken:

bij projecten inzake de reductie van emissies (zoals het vervangen van de opwekking van energie met behulp van fossiele brandstoffen door duurzame energiebronnen, of door het implementeren van energiezuinige maatregelen); of

bij het uit de atmosfeer verwijderen van emissies (bijvoorbeeld door bomen te planten en te onderhouden die anders niet zouden worden gepland of onderhouden); of

het geld kan dienen als compensatie voor het niet uitvoeren van een handeling die anders wel zou worden uitgevoerd (zoals ontbossing of de aantasting van bossen).

In sommige rechtsgebieden kan compensatie alleen worden aangekocht als het verminderen van emissies of een toegenomen verwijdering al heeft plaatsgevonden.

Verwijdering

(Zie Par. 14(s), Bijlage 1)

A14Verwijdering kan worden gerealiseerd door broeikasgassen op te slaan in geologische reservoirs (bijvoorbeeld ondergronds) of biologische reservoirs (bijvoorbeeld bomen). Wanneer het emissieverslag het verwijderen van broeikasgassen omvat die de entiteit anders in de atmosfeer zou hebben uitgestoten, worden deze gewoonlijk in het emissieverslag op basis van de bruto-omvang gerapporteerd. D.w.z dat zowel de bron als het reservoir in het emissieverslag zijn gekwantificeerd. Wanneer verwijdering is omvat in de conclusie van de accountant, zijn, in voorkomend geval, de vereisten van deze Standaard die betrekking hebben op die verwijdering van toepassing.

Significante inrichting

Zie Par. 14(t), 31)

A15Naarmate de individuele bijdrage van een inrichting aan de totale emissies die zijn opgenomen in het emissieverslag toeneemt, neemt gewoonlijk het risico op een afwijking van materieel belang in het emissieverslag ook toe. De accountant kan een percentage op een gekozen benchmark toepassen als een hulpmiddel bij het identificeren van inrichtingen die van individuele significantie zijn. Dit als gevolg van de omvang van hun emissies in verhouding tot de geaggregeerde emissies die zijn opgenomen in het emissieverslag. Het vaststellen van een benchmark en het bepalen van een percentage dat daarop moet worden toegepast brengen het toepassen van professionele oordeelsvorming met zich mee. Zo kan de accountant bijvoorbeeld inrichtingen met meer dan 15% van de totale omvang van de productie als significante inrichtingen beschouwen. Onder de omstandigheden kan er volgens de professionele oordeelsvorming van de accountant echter een hoger of lager percentage als geschikt worden vastgesteld.

Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn wanneer:

er bijvoorbeeld slechts een klein aantal inrichtingen is waarvan er geen kleiner is dan 15% van de totale omvang van de productie, maar niet alle inrichtingen significant zijn volgens de professionele oordeelsvorming van de accountant;

of wanneer er een aantal inrichtingen zijn die marginaal onder de 15% van de totale omvang van de productie liggen en die volgens de professionele oordeelsvorming van de accountant significant zijn.

A16De accountant kan de inrichting ook als significant identificeren als gevolg van haar specifieke aard of omstandigheden die aanleiding geven tot specifieke risico's op afwijkingen van materieel belang. Het is bijvoorbeeld mogelijk dat een inrichting bij het verzamelen van gegevens of bij het kwantificeren:

gebruikmaakt van de processen of technieken van andere inrichtingen;

of dat een inrichting vereist dat gebruik wordt gemaakt van uitzonderlijk complexe of gespecialiseerde berekeningen;

of dat deze zeer complexe of gespecialiseerde chemische of fysieke processen omvatten.

Standaard 3000

(Zie Par. 9, 15)

A17Standaard 3000 omvat vereisten die van toepassing zijn op alle assurance-opdrachten (anders dan opdrachten tot controle of beoordeling van historische financiële informatie), inclusief opdrachten overeenkomstig deze Standaard. In sommige gevallen kan deze Standaard aanvullende vereisten of toepassingsgerichte teksten met betrekking tot deze onderwerpen omvatten.

Aanvaarding en continuering van de opdracht

Competentie

(Zie Par. 16(b))

A18Broeikasgascompetenties kunnen omvatten:

een algemeen inzicht in klimaatwetenschap, inclusief de wetenschappelijke processen die broeikasgassen in verband brengen met klimaatverandering;

inzicht in wie de beoogde gebruikers van de informatie in het emissieverslag van de entiteit zijn en in de wijze waarop zij die informatie waarschijnlijk zullen gebruiken; (Zie Par. A47)

inzicht in emissiehandelssystemen met betrekking tot emissies en daarmee verband houdende marktmechanismen, waar relevant;

kennis van de eventueel van toepassing zijnde wet- en regelgeving, die van invloed is op de wijze waarop de entiteit haar emissies zou dienen te rapporteren en die bijvoorbeeld ook een grens kan stellen aan de emissies van de entiteit;

kwantificering van broeikasgassen en meetmethoden, inclusief de daarmee geassocieerde wetenschappelijke en schattingsonzekerheden en beschikbare alternatieve methodologieën;

kennis van de van toepassing zijnde criteria, inclusief bijvoorbeeld:
- het identificeren van de van toepassing zijnde emissiefactoren;
- het identificeren van die aspecten van de criteria die vragen om het maken van significante of gevoelige schattingen, of om het toepassen van gedegen oordeelsvorming;
- methodes die worden gebruikt voor het vaststellen van organisatorische afbakening, d.w.z. de entiteiten waarvan de emissies in het emissieverslag moeten worden opgenomen;
- welke aftrek van emissies mag worden opgenomen in het emissieverslag van de entiteit.

A19De complexiteit van assurance-opdrachten die betrekking hebben op een emissieverslag varieert. In sommige gevallen kan de opdracht relatief eenvoudig zijn. Bijvoorbeeld wanneer een entiteit geen Scope 1 emissies heeft en uitsluitend over Scope 2 emissies rapporteert met toepassing van een in regelgeving gespecificeerde emissiefactor voor de elektriciteitsverbruik bij één enkele locatie. In dit geval kan de opdracht zich vooral op het systeem richten dat wordt gebruikt om de gegevens inzake de elektriciteitsconsumptie, zoals deze op de facturen staan aangeduid, vast te leggen en te verwerken en op de rekenkundige toepassing van de gespecificeerde emissiefactor. Wanneer de opdracht echter relatief complex is, is het waarschijnlijk dat deze de competentie van een deskundige vereist bij het kwantificeren van en het rapporteren over emissies. Specifieke expertisegebieden die in dergelijke gevallen relevant kunnen zijn, omvatten:Deskundigheid op het gebied van informatiesystemen

het verwerven van inzicht in de wijze waarop informatie inzake emissies wordt gegenereerd, inclusief de wijze waarop gegevens in het emissieverslag tot stand zijn gekomen, zijn vastgelegd, verwerkt, voor zover noodzakelijk gecorrigeerd, gecollationeerd en gerapporteerd.

Deskundigheid op het gebied van wetenschap en techniek

het in kaart brengen van de stroom van materialen door een productieproces en van de daarbij horende processen die emissies veroorzaken, inclusief het identificeren van de relevante punten waar brongegevens worden verzameld. Dit kan met name van belang zijn bij de overweging of het identificeren van de emissiebronnen door de entiteit volledig is;

het analyseren van chemische en fysieke verbanden tussen inputs, processen en outputs, en de verbanden tussen emissies en andere variabelen. Het vermogen om deze verbanden te begrijpen en te analyseren zal vaak belangrijk zijn bij het opzetten van cijferanalyses;

het identificeren van de invloed van onzekerheid op het emissieverslag;

kennis van de beleidslijnen en procedures inzake kwaliteitsbeheersing die worden geïmplementeerd in testlaboratoria, zowel intern als extern;

ervaring met de specifieke sector en daarmee samenhangende creatie van emissies en verwijderingsprocessen. Procedures voor het kwantificeren van Scope 1 emissies lopen sterk uiteen, afhankelijk van de sector en de processen die erbij betrokken zijn. Bijvoorbeeld de aard van:
- elektrolytische processen bij de productie van aluminium;
- verbrandingsprocessen bij de productie van elektriciteit wanneer gebruik wordt gemaakt van fossiele brandstoffen; en
- chemische processen bij cementproductie, zijn allemaal anders.

de werking van fysieke sensoren en andere kwantificeringsmethoden en de selectie van geschikte emissiefactoren.

Reikwijdte van het emissieverslag en van de opdracht

(Zie Par. 17(a))

A20Voorbeelden van omstandigheden waarin de redenen voor het uitsluiten van bekende emissiebronnen uit het emissieverslag, of het uitsluiten van de toegelichte emissiebronnen uit de opdracht niet redelijk kunnen zijn, omvatten die omstandigheden waarin:

er sprake is van significante Scope 1 emissies bij de entiteit, maar zij alleen Scope 2 emissies in het emissieverslag heeft opgenomen;

de entiteit onderdeel is van een grotere juridische entiteit waarbij sprake is van significante emissies waarover niet wordt gerapporteerd als gevolg van de wijze waarop de organisatorische afbakening is bepaald wanneer dit de beoogde gebruikers waarschijnlijk zal misleiden;

de emissies waarover de accountant rapporteert zijn slechts een klein deel van de totale emissies die in het emissieverslag zijn opgenomen.

Het bepalen van de geschiktheid van het object van onderzoek

(Zie Par. 15)

A21Standaard 3000 vereist van de accountant dat hij bepaalt of het object van onderzoek geschikt is.Standaard 3000, paragraaf 24(b)(i). In het geval van een emissieverslag zijn de emissies van de entiteit (en, indien van toepassing, de verwijdering en de aftrek van emissies) het object van onderzoek van de opdracht. Dat object van onderzoek zal geschikt zijn als onder meer de emissies van de entiteit consistent gekwantificeerd kunnen worden met gebruik van geschikte criteria.Standaard 3000, paragraaf 24(b)(ii).

A22Broeikasgasbronnen kunnen worden gekwantificeerd door:

een directe meting (of het direct monitoren) van de concentratie en stroomsnelheden van broeikasgassen waarbij gebruik wordt gemaakt van het continu monitoren van emissies of van het periodiek nemen van steekproeven; of

het meten van een surrogaatactiviteit, zoals brandstofconsumptie en het berekenen van emissies waarbij bijvoorbeeld gebruik wordt gemaakt van massabalansvergelijkingen,D.w.z. het gelijkstellen van de hoeveelheid van een stof die een gedefinieerde grens passeert en weer verlaat. Bijvoorbeeld de hoeveelheid koolstof in een brandstof op basis van koolwaterstof die een verbrandingsinstrument binnengaat staat gelijk aan de hoeveelheid koolstof die het apparaat in de vorm van koolstofdioxide weer verlaat. emissiefactoren die specifiek zijn voor de entiteit, of gemiddelde emissiefactoren van een gebied, bron, sector of proces.

Het bepalen van de geschiktheid van de criteria

Speciaal ontwikkelde en vastgestelde criteria

(Zie Par. 17(b))

A23Geschikte criteria hebben over het algemeen de volgende kenmerken: relevantie, volledigheid, betrouwbaarheid, neutraliteit en begrijpelijkheid. Criteria kunnen 'speciaal ontwikkeld' zijn, of ze kunnen zijn 'vastgesteld', bijvoorbeeld opgenomen in wet- of regelgeving of uitgegeven door bevoegde en erkende instanties van deskundigen die een transparant zorgvuldig proces volgen.Standaard 3000, paragrafen A45, A46, A47 en A48. Ook al kan van criteria die zijn vastgesteld door een regelgever of toezichthouder worden verondersteld dat zij relevant zijn wanneer die regelgever of toezichthouder de beoogde gebruiker is, sommige vastgestelde criteria kunnen zijn ontwikkeld voor een specifiek doel en ongeschikt zijn om onder andere omstandigheden te worden toegepast.

Criteria die bijvoorbeeld zijn ontwikkeld door een regelgever of toezichthouder en die emissiefactoren voor een bepaald gebied omvatten, kunnen bijvoorbeeld:

misleidende informatie weergeven als zij worden gebruikt voor de emissies in een ander gebied; of

criteria die zijn opgezet om alleen te rapporteren over specifieke regelgevende aspecten van emissies kunnen ongeschikt zijn voor het rapporteren aan beoogde gebruikers anders dan de regelgever of toezichthouder die de criteria heeft vastgesteld.

A24Speciaal ontwikkelde criteria kunnen geschikt zijn wanneer de entiteit bijvoorbeeld een uitermate gespecialiseerd machinepark heeft of emissie- informatie uit verschillende rechtsgebieden aan het aggregeren is wanneer de vastgestelde criteria waarvan in die gebieden gebruik wordt gemaakt verschillen. Bijzondere voorzichtigheid kan noodzakelijk zijn bij het beoordelen van de neutraliteit en andere kenmerken van speciaal ontwikkelde criteria, met name als deze niet substantieel gebaseerd zijn op vastgestelde criteria die over het algemeen worden gebruikt in de sector of het gebied van de entiteit of niet consistent zijn met dergelijke criteria.

A25De criteria kunnen bestaan uit vastgestelde criteria die zijn aangevuld met toelichtingen bij het emissieverslag, specifieke grenzen, methoden, veronderstellingen, emissiefactoren, etc. In sommige gevallen is het mogelijk dat vastgestelde criteria niet geschikt zijn, zelfs niet wanneer deze met toelichtingen zijn aangevuld bij het emissieverslag, bijvoorbeeld wanneer zij de aangelegenheden die paragraaf 17(b) worden vermeld, niet omvatten.

A26Het zij opgemerkt dat de geschiktheid van de criteria niet wordt beïnvloed door het niveau van assurance. D.w.z. dat indien zij niet geschikt zijn voor een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid zij ook niet geschikt zijn voor een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid en vice versa.

Activiteiten die zijn opgenomen in de organisatorische afbakening van de entiteit

(Zie Par. 17(b)(i), 23(b)(i), 34(g))

A27Het vaststellen welke activiteiten waarvan de entiteit de eigenaar is of zeggenschap over heeft, worden opgenomen in het emissieverslag van de entiteit, staat bekend als het vaststellen van de organisatorische afbakening van de entiteit. In sommige gevallen omschrijven wet- of regelgeving de grenzen van de entiteit voor het rapporteren over de emissies van broeikasgassen in het kader van regelgevende doeleinden. In andere gevallen kunnen de van toepassing zijnde criteria de mogelijkheid bieden om te kiezen tussen verschillende methoden voor het bepalen van de organisatorische afbakening van de entiteit. Bijvoorbeeld de criteria die de mogelijkheid bieden om te kiezen tussen een aanpak die het emissieverslag van de entiteit laat aansluiten op haar financiële overzichten en een andere aanpak die bijvoorbeeld joint ventures en verbonden entiteiten verschillend behandelt. Het bepalen van de organisatorische afbakening van de entiteit kan een analyse van complexe organisatorische structuren vereisen, zoals joint ventures, maatschappen en trustmaatschappijen, en complexe of ongebruikelijke contractuele relaties. Een inrichting kan bijvoorbeeld in het bezit zijn van de ene partij, operationeel zijn onder een andere partij en uitsluitend materialen voor weer een andere partij verwerken.

A28Het bepalen van de organisatorische afbakening van de entiteit wijkt af van wat sommige criteria beschrijven als het bepalen van de 'operationele afbakening' van de entiteit. De operationele afbakening houdt verband met welke categorieën van Scope 1, 2 en 3 emissies in het emissieverslag zullen worden opgenomen en wordt bepaald na het vaststellen van de organisatorische afbakening.

Adequate toelichtingen

(Zie Par. 17(b)(iv), 74(d))

A29In regelgeving op het gebied van verslaggeving zijn toelichtingen die in de relevante wet- of regelgeving worden gespecificeerd adequaat voor het rapporteren aan de regelgever of toezichthouder. Het in het emissieverslag toelichten van dergelijke aangelegenheden als degenen die hierna volgen, kan in omstandigheden waarin vrijwillig wordt gerapporteerd noodzakelijk zijn om de beoogde gebruikers inzicht te laten verwerven in significante oordelen die zijn gevormd bij het opstellen van het emissieverslag:

welke activiteiten zijn opgenomen in de organisatorische afbakening van de entiteit en de methode die is gebruikt bij het bepalen van die afbakening indien de van toepassing zijnde criteria de mogelijkheid bieden om te kiezen tussen verschillende methoden (Zie Par. A27 en A28);

significante kwantificeringsmethoden en geselecteerde rapporteringsgrondslagen, inclusief:
1. de methode die is gebruikt om te bepalen welke Scope 1 en Scope 2 emissies in het emissieverslag zijn opgenomen (Zie Par. A30);
2. alle significante interpretaties die zijn gemaakt in het toepassen van de van toepassing zijnde criteria in de omstandigheden van de entiteit. Dit inclusief gegevensbronnen en toelichting van de methode waarvan gebruik wordt gemaakt en de redenering daarvoor, wanneer de mogelijkheid wordt geboden om te kiezen tussen verschillende methoden of gebruik wordt gemaakt van methoden die specifiek zijn voor de entiteit; en
3. de wijze waarop de entiteit bepaalt of emissies waarover reeds is gerapporteerd, dienen te worden aangepast.

de categorisering van emissies in het emissieverslag. Zoals genoemd in paragraaf A14, wanneer het emissieverslag het verwijderen van broeikasgassen omvat die de entiteit anders in de atmosfeer zou hebben uitgestoten, worden zowel de emissies als de verwijdering daarvan gewoonlijk in het emissieverslag op basis van de bruto-omvang gerapporteerd. D.w.z. dat zowel de bron als het reservoir in het emissieverslag zijn gekwantificeerd;

een vermelding die betrekking heeft op de onzekerheden die relevant zijn voor de entiteit en het kwantificeren van haar emissies, inclusief: hun oorzaken; hoe daarmee is omgegaan; en, daar waar het emissieverslag Scope 3 emissies omvat, een uiteenzetting van: (Zie Par. A31, A32, A33 en A34)
1. de aard van Scope 3 emissies, inclusief het feit dat het voor een entiteit niet praktisch uitvoerbaar is om alle Scope 3 emissies in haar emissieverslag op te nemen; en
2. de basis voor het selecteren van die Scope 3 emissiebronnen die erin zijn opgenomen; en

eventuele wijzigingen in de aangelegenheden die in deze paragraaf zijn genoemd of in andere aangelegenheden die een invloed van materieel belang hebben op de vergelijkbaarheid van het emissieverslag met voorgaande perioden of met een basisjaar.

Scope 1 en Scope 2 emissies

A30Over het algemeen schrijven criteria voor dat alle van materieel belang zijnde Scope 1, Scope 2, of zowel Scope 1 als Scope 2 emissies in het emissieverslag worden opgenomen. Daar waar bepaalde Scope 1 of Scope 2 emissies zijn uitgesloten, is het belangrijk in het emissieverslag de basis voor het bepalen welke emissies worden opgenomen en welke worden uitgesloten, wordt toegelicht. Dit in het bijzonder als de opgenomen emissies waarschijnlijk niet eens de grootste emissies zijn waarvoor de entiteit verantwoordelijk is.

Scope 3 emissies

A31Ook al vereisen bepaalde criteria het rapporteren over specifieke Scope 3 emissies, in veel gevallen is het opnemen van Scope 3 emissies optioneel. De reden hiervoor is dat het voor bijna iedere entiteit praktisch onuitvoerbaar zou zijn om te proberen de volledige omvang van haar indirecte emissies te kwantificeren, aangezien deze alle bronnen, zowel aan het begin als aan het eind, van de toeleveringsketen van de entiteit bevat. Voor sommige entiteiten verschaft het rapporteren over bepaalde categorieën van Scope 3 emissies belangrijke informatie voor de beoogde gebruikers. Bijvoorbeeld daar waar de Scope 3 emissies van een entiteit aanzienlijk groter zijn dan haar Scope 1 en Scope 2 emissies. Dit kan bij veel dienstverlenende entiteiten het geval zijn. In deze gevallen kan de accountant het onjuist achten om een assurance-opdracht te aanvaarden als significante Scope 3 emissies niet in het emissieverslag zijn opgenomen.

A32Daar waar bepaalde Scope 3 emissiebronnen in het emissieverslag zijn opgenomen, is het belangrijk dat de basis voor het selecteren welke bronnen worden opgenomen, redelijk is. Dit in het bijzonder als de opgenomen emissiebronnen waarschijnlijk niet eens de grootste emissiebronnen zijn waarvoor de entiteit verantwoordelijk is.

A33In sommige gevallen kunnen de brongegevens die zijn gebruikt om de Scope 3 emissies te kwantificeren door de entiteit worden bijgehouden. De entiteit kan bijvoorbeeld gedetailleerde vastleggingen bijhouden als basis voor het kwantificeren van emissies die verbonden zijn aan vliegreizen van werknemers. In sommige andere gevallen kunnen de brongegevens die zijn gebruikt om de Scope 3 emissies te kwantificeren in een goed beheerste en toegankelijke bron buiten de entiteit worden bijgehouden. Waar dit echter niet het geval is, kan het onwaarschijnlijk zijn dat de accountant in staat zal zijn om voldoende en geschikte assurance-informatie te verkrijgen die betrekking heeft op deze Scope 3 emissies. In deze gevallen kan het passend zijn om die Scope 3 emissiebronnen van de opdracht uit te sluiten.

A34Het kan ook passend zijn om Scope 3 emissies van de opdracht uit te sluiten. Dit kan het geval zijn als de kwantificeringsmethoden die worden gebruikt sterk afhankelijk zijn van schattingen en tot een hoge mate van onzekerheid in de gerapporteerde emissies leiden. Verschillende kwantificeringsmethoden voor het schatten van de emissies die verbonden zijn aan vliegreizen kunnen bijvoorbeeld kwantificeringen opleveren die sterk uiteenlopen, zelfs wanneer identieke brongegevens worden gebruikt. Indien dergelijke Scope 3 emissiebronnen in de opdracht worden opgenomen, is het belangrijk dat:

de kwantificeringsmethoden waarvan gebruik wordt gemaakt objectief worden geselecteerd; en

ze volledig worden beschreven samen met de onzekerheden die gepaard gaan met het gebruik ervan.

De verantwoordelijkheid van de entiteit voor het opstellen van het emissieverslag

(Zie Par. 17(c)(ii), 76(d))

A35Zoals vermeld in paragraaf A70 kunnen er zorgen over de staat en betrouwbaarheid van de vastleggingen van de entiteit zijn. Deze kunnen er bij sommige opdrachten toe leiden dat de accountant concludeert dat het onwaarschijnlijk is dat er voldoende en geschikte assurance-informatie beschikbaar zal zijn om een goedkeurende conclusie over het emissieverslag te onderbouwen. Dit kan zich voordoen wanneer de entiteit weinig ervaring heeft met het opstellen van emissieverslagen. In dergelijke omstandigheden kan het voor het kwantificeren van en rapporteren over emissies geschikter zijn om onderworpen te zijn aan een opdracht tot het verrichten van overeengekomen specifieke werkzaamheden of aan een adviesopdracht. Dit ter voorbereiding op een assurance-opdracht in een latere periode.

Wie hebben de criteria ontwikkeld

(Zie Par. 17(c)(iii))

A36Het emissieverslag kan zijn opgesteld voor regelgeving op het gebied van verslaggeving of voor een emissiehandelssysteem waarbij de van toepassing zijnde criteria en de rapportagevorm zijn beschreven. Dan is het waarschijnlijk dat uit de opdrachtomstandigheden blijkt dat de regelgever of de instantie die verantwoordelijk is voor de regeling de criteria heeft ontwikkeld. In omstandigheden waarin vrijwillig wordt gerapporteerd kan het echter onduidelijk zijn wie de criteria heeft ontwikkeld, tenzij dit in de toelichtingen bij het emissieverslag is vermeld.

Het veranderen van de opdrachtvoorwaarden

(Zie Par. 15 en 18)

A37Standaard 3000 vereist van de accountant dat hij niet akkoord gaat met een wijziging in de opdrachtvoorwaarden als er geen redelijke rechtvaardiging bestaat om dat te doen.Standaard 3000, paragraaf 29. Er kan mogelijk geen redelijke rechtvaardiging bestaan voor een verzoek om de reikwijdte van de opdracht te wijzigen wanneer het verzoek bijvoorbeeld is gedaan om bepaalde emissiebronnen van de reikwijdte van de opdracht uit te sluiten. Dit vanwege de waarschijnlijkheid dat de conclusie van de accountant zou worden aangepast.

Planning

(Zie Par. 19)

A38Bij het vaststellen van de algehele opdrachtaanpak kan het relevant zijn om de nadruk die is gelegd op verschillende aspecten van de opzet en het bestaan van het informatiesysteem inzake broeikasgassen te beschouwen. In sommige gevallen kan de entiteit zich bijvoorbeeld buitengewoon bewust zijn van de noodzaak voor adequate interne beheersing om te zorgen voor de betrouwbaarheid van gerapporteerde informatie. Dit terwijl in andere gevallen de entiteit zich meer kan hebben gericht op het accuraat vaststellen van de wetenschappelijke, operationele of technische kenmerken van de informatie die wordt verzameld.

A39Kleinere opdrachten of eenvoudigere opdrachten (Zie Par. A19) kunnen door een heel klein opdrachtteam worden uitgevoerd. Bij een kleiner opdrachtteam verlopen de coördinatie van en de communicatie tussen de teamleden eenvoudiger. Het tot stand brengen van de algehele opdrachtaanpak voor een kleinere opdracht of voor een eenvoudigere opdracht, hoeft niet ingewikkeld of tijdrovend te zijn. Zo is het bijvoorbeeld mogelijk dat een kort memorandum op basis van besprekingen met de entiteit dienstdoet als vastlegging van de opdrachtaanpak mits de aangelegenheden die in paragraaf 19 zijn vermeld ook worden omvat.

A40De accountant kan beslissen om bepaalde delen van de planning met de entiteit te bespreken bij het bepalen van de reikwijdte van de opdracht of om het uitvoeren en beheren van de opdracht te bevorderen (bijvoorbeeld om bepaalde geplande werkzaamheden af te stemmen op het werk van het personeel van de entiteit). Hoewel dergelijke besprekingen veelvuldig plaatsvinden, blijven de algehele opdrachtaanpak en het opdrachtprogramma de verantwoordelijkheid van de accountant. Bij het bespreken van de aangelegenheden die zijn opgenomen in de algehele opdrachtaanpak of het opdrachtprogramma moet er op worden gelet dat de effectiviteit van de opdracht niet wordt aangetast. Zo is het bijvoorbeeld mogelijk dat de effectiviteit van de opdracht wordt aangetast door werkzaamheden te voorspelbaar te maken als de aard en timing hiervan in detail worden besproken met de entiteit.

A41Het uitvoeren van een assurance-opdracht is een iteratief proces. Tijdens de uitvoering van de geplande werkzaamheden kan de verkregen assurance-informatie de accountant ertoe brengen de aard, timing of omvang van andere geplande werkzaamheden aan te passen. In sommige gevallen kan er informatie onder de aandacht van de accountant komen die op significante wijze verschilt van hetgeen in een vroeger stadium van de opdracht werd verwacht. Systematische fouten die worden ontdekt bij het op locatie uitvoeren van werkzaamheden bij geselecteerde inrichtingen, kunnen er bijvoorbeeld op wijzen dat het noodzakelijk is om ook andere inrichtingen te bezoeken.

Plannen om gebruik te maken van een door de accountant ingeschakelde deskundige of andere accountant

(Zie Par. 19(e))

A42Het is mogelijk dat de opdracht wordt uitgevoerd door een multidisciplinair team dat bestaat uit een of meerdere deskundigen Dit gebeurt voornamelijk bij relatief complexe opdrachten waarbij het waarschijnlijk is dat specialistische kennis inzake het kwantificeren van en rapporteren over emissies vereist is (Zie Par. A19). Standaard 3000 bevat een aantal vereisten met betrekking tot het gebruikmaken van de werkzaamheden van een deskundige die wellicht nodig zijn om te overwegen in de planningsfasewanneer de aard, timing en omvang van de middelen die noodzakelijk zijn om de opdracht uit te voeren, worden vastgesteld. Standaard 3000, paragraaf 45(c), 52 en 54.

A43Het is mogelijk gebruik te maken van de werkzaamheden van een andere accountant die bijvoorbeeld betrekking hebben op:

een fabriek of ander soort inrichting op een afgelegen locatie;

een dochtermaatschappij, divisie of branch in een ander rechtsgebied; of

een joint venture of verbonden entiteit.

Relevante overwegingen wanneer het opdrachtteam van plan is om een andere accountant te verzoeken om werkzaamheden uit te voeren over informatie die in het emissieverslag zal worden opgenomen, kunnen de volgende omvatten:

de vraag of de andere accountant de ethische voorschriften die op de opdracht betrekking hebben, begrijpt en deze zal naleven en met name of hij onafhankelijk is;

de deskundigheid van de andere accountant;

de mate van betrokkenheid van het opdrachtteam bij de werkzaamheden van de andere accountant;

de vraag of de andere accountant opereert in een gereglementeerde omgeving waarin op een actieve wijze toezicht op die accountant wordt uitgeoefend.

Materialiteit bij de planning en de uitvoering van de opdracht

Het vaststellen van materialiteit bij het plannen van de opdracht

(Zie Par. 20 en 21)

A44De criteria kunnen het concept van materialiteit in de context van het opstellen en het weergeven van het emissieverslag beschrijven. Hoewel criteria verschillende termen kunnen gebruiken om materialiteit te beschrijven, omvat het concept van materialiteit in het algemeen dat:

afwijkingen inclusief weglatingen worden verondersteld van materieel belang te zijn indien hiervan, afzonderlijk of in totaal, redelijkerwijs zou kunnen worden verwacht dat zij van invloed zijn op de relevante beslissingen die gebruikers op basis van het emissieverslag nemen;

oordeelsvormingen over materialiteit worden uitgevoerd in het licht van de gegeven omstandigheden en worden beïnvloed door de omvang of de aard van een afwijking of een combinatie van beide; en

oordeelsvormingen over aangelegenheden die van materieel belang zijn voor de beoogde gebruikers van het emissieverslag worden gebaseerd op een beschouwing van de gemeenschappelijke informatiebehoefte van de beoogde gebruikers als groep. Tenzij de opdracht is opgezet om te voldoen aan de specifieke informatiebehoeftes van de beoogde gebruikers, wordt het mogelijke effect van afwijkingen op specifieke gebruikers, wier informatiebehoeftes ver uiteen kunnen lopen, doorgaans niet in overweging genomen.

A45Een dergelijke uiteenzetting, indien aanwezig in de van toepassing zijnde criteria, voorziet de accountant van een referentiekader bij het vaststellen van de materialiteit voor de opdracht. Indien de van toepassing zijnde criteria geen beschrijving bevatten van het concept van materialiteit, voorzien de kenmerken waaraan hierboven wordt gerefereerd, de accountant van een dergelijk referentiekader.

A46Vaststelling van materialiteit door de accountant is een kwestie van professionele oordeelsvorming en wordt beïnvloed door de perceptie van de accountant inzake de gemeenschappelijke informatiebehoefte van de beoogde gebruikers als groep beschouwd. In deze context is het redelijk voor de accountant om aan te nemen dat beoogde gebruikers:

een redelijke kennis hebben van met broeikasgassen verband houdende activiteiten en bereid zijn om de informatie in het emissieverslag met een redelijke toewijding te bestuderen;

begrijpen dat het emissieverslag is opgesteld en daarbij een bepaalde mate van zekerheid is verstrekt rekening houdend met materialiteitsniveaus, en begrip hebben van de concepten van materialiteit die zijn opgenomen in de van toepassing zijnde criteria;

begrijpen dat het kwantificeren van emissies onzekerheden omvat (Zie Par. A54, A55, A56, A57, A58 en A59); en

redelijke beslissingen nemen op basis van de informatie in het emissieverslag.

A47Beoogde gebruikers en hun informatiebehoefte kunnen bijvoorbeeld omvatten:

investeerders en andere belanghebbenden zoals leveranciers, klanten, werknemers en het bredere publiek in het geval van vrijwillige informatieverschaffing. Hun informatiebehoefte kan verband houden met beslissingen om:
- aandelen in de entiteit te kopen of verkopen;
- aan de entiteit te lenen, ermee te handelen of er in dienst te zijn; of
- om bevestigingen naar de entiteit of naar anderen, bijvoorbeeld politici, op te stellen.

marktpartijen in het geval van een emissiehandelssysteem waarvan de informatiebehoefte verband kan houden met besluiten om te handelen in verhandelbare instrumenten (zoals vergunningen, rechten en compensaties) die door het systeem zijn gecreëerd of die boetes of andere sancties kunnen opleggen op basis van emissieoverschrijdingen;

regelgevers en beleidsmakers in het geval van regelgeving op het gebied van verslaggeving. Hun informatiebehoefte kan verband houden met het monitoren van het naleven van de regelgeving op het gebied van verslaggeving en een breed scala aan besluiten van overheden die verband houden met het beperken van en aanpassen aan klimaatverandering, doorgaans op basis van geaggregeerde informatie;

het management en de met governance belaste personen van de entiteit die informatie over emissies gebruiken voor strategische en operationele besluiten, zoals het kiezen tussen alternatieve technologieën en investerings- en desinvesteringsbeslissingen, mogelijk in afwachting van regelgeving op het gebied van verslaggeving of het invoeren van een emissiehandelssysteem.

De accountant is mogelijk niet in staat om iedereen die het assurance-rapport zal lezen te identificeren. Dit geldt in het bijzonder waar een groot aantal mensen toegang heeft tot het rapport. Met name in die gevallen waar de mogelijke gebruikers waarschijnlijk een breed scala aan belangen hebben met betrekking tot emissies, kunnen de beoogde gebruikers worden beperkt tot belangrijke belanghebbenden met significante en gemeenschappelijk belangen. De beoogde gebruikers kunnen op verschillende manieren worden geïdentificeerd, bijvoorbeeld door overeenstemming tussen de accountant en opdrachtgevende partij of door wet- of regelgeving.

A48Oordeelsvormingen met betrekking tot de materialiteit worden uitgevoerd in het licht van de omringende omstandigheden en worden door zowel kwantitatieve als kwalitatieve factoren beïnvloed. Het zij opgemerkt dat besluiten met betrekking tot materialiteit niet worden beïnvloed door het niveau van zekerheid. D.w.z. dat materialiteit voor een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid hetzelfde is als voor een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid.

A49Er wordt vaak een percentage toegepast op een bepaalde benchmark als startpunt bij het vaststellen van de materialiteit. Factoren die het vaststellen van een geschikte benchmark en een percentage kunnen beïnvloeden, omvatten onder meer:

de elementen die zijn opgenomen in het emissieverslag (bijvoorbeeld Scope 1, Scope 2 en Scope 3 emissies, aftrek van emissies en verwijdering). Afhankelijk van de omstandigheden is een mogelijk geschikte benchmark, de gerapporteerde bruto-emissies. D.w.z. het totaal aan gerapporteerde Scope 1, Scope 2 en Scope 3 emissies vóór vermindering met aftrek van emissies of verwijdering. Materialiteit houdt verband met de emissies die zijn omvat in de conclusie van de accountant. Het kan zijn dat de conclusie van de accountant niet het gehele emissieverslag omvat. In dat geval wordt materialiteit vastgesteld met betrekking tot alleen dat deel van het emissieverslag dat wordt omvat door de conclusie van de accountant alsof dit het emissieverslag was;

de kwantiteit van een bepaalde soort emissies of de aard van een specifieke toelichting. In sommige gevallen zijn er bepaalde soorten emissies of specifieke toelichtingen waarvan afwijkingen, die groter of kleiner zijn dan de materialiteit van het emissieverslag in zijn geheel, aanvaardbaar zijn. De accountant kan het bijvoorbeeld geschikt achten om een lagere of hogere materialiteit in te stellen voor de emissies uit een bepaald rechtsgebied, of voor een bepaald gas, bepaalde reikwijdte of inrichting;

de wijze waarop het emissieverslag relevante informatie presenteert. Bijvoorbeeld of het een vergelijking met emissies uit voorgaande perioden, een basisjaar, of een emissieplafond bevat. In dit geval kan het bepalen van de materialiteit die betrekking heeft op de ter vergelijking opgenomen informatie een relevante overweging zijn. Daar waar een emissieplafond relevant is, kan de materialiteit worden vastgesteld die betrekking heeft op de toerekening van het emissieplafond als dit lager is dan de gerapporteerde emissies;

de relatieve volatiliteit van emissies. Als emissies van verslagperiode tot verslagperiode bijvoorbeeld significant variëren, kan het passend zijn om de materialiteit vast te stellen op het lagere uiteinde van het fluctuatie-interval, zelfs als de huidige verslagperiode hoger uitvalt;

de vereisten van de van toepassing zijnde criteria. In sommige gevallen kunnen de van toepassing zijnde criteria een grenswaarde vaststellen voor de nauwkeurigheid en kunnen zij hiernaar verwijzen als materialiteit. De criteria kunnen bijvoorbeeld een verwachting vermelden dat emissies worden gemeten door gebruik te maken van een vastgesteld percentage als 'grenswaarde inzake materialiteit'. Waar dit het geval is, voorziet de grenswaarde die door de criteria is vastgesteld de accountant van een referentiekader bij het vaststellen van de materialiteit voor de opdracht.

A50Kwalitatieve factoren omvatten onder meer:

de emissiebronnen;

de betrokken soorten gassen;

de context waarin de informatie in het emissieverslag zal worden gebruikt (bijvoorbeeld of de informatie is bestemd voor gebruik in een emissiehandelssysteem, voor het indienen bij een regelgever of toezichthouder, of voor opname in een wijdverspreid duurzaamheidsverslag); en de soorten beslissingen die de beoogde gebruikers waarschijnlijk zullen nemen;

de vraag of er één of meer soorten emissies of toelichtingen zijn waarop de aandacht van de beoogde gebruiker zich neigt te richten. Bijvoorbeeld gassen die niet alleen bijdragen aan klimaatverandering, maar ook schadelijk zijn voor de ozonlaag;

de aard van de entiteit, haar aanpak op het gebied van klimaatverandering en vooruitgang inzake doelstellingen die daar betrekking op hebben;

de sector en de economische en gereglementeerde omgeving waarin de entiteit opereert.

Herziening naarmate de opdracht vordert

(Zie Par. 22)

A51Het kan noodzakelijk zijn om de materialiteit te herzien als gevolg van:

een wijziging in omstandigheden tijdens de opdracht (bijvoorbeeld: het afstoten van een groot deel van de bedrijfsactiviteiten van de entiteit);

nieuwe informatie; of

een wijziging in het inzicht van de accountant in de entiteit en haar activiteiten als gevolg van het uitvoeren van werkzaamheden.

Het kan bijvoorbeeld tijdens de opdracht blijken dat de daadwerkelijke emissies waarschijnlijk in aanzienlijke mate zullen verschillen van de emissies die aanvankelijk werden gebruikt om de materialiteit te bepalen. De accountant kan tijdens de opdracht tot de conclusie komen dat een lagere materialiteit (en, voor zover van toepassing, het materialiteitsniveau of de materialiteitsniveaus voor bepaalde types emissies of toelichtingen hierop) dan degene die aanvankelijk werd vastgesteld, passend is voor het emissieverslag. Dan kan het noodzakelijk zijn om de uitvoeringsmaterialiteit, en de aard, timing en omvang van verdere werkzaamheden te herzien.

Het verwerven van inzicht in de entiteit en haar omgeving inclusief haar interne beheersing, en het identificeren en inschatten van de risico's op een afwijking van materieel belang

(Zie Par. 23, 24, 25B, 25R en 26R)

A52De accountant maakt gebruik van professionele oordeelsvorming om de omvang te bepalen van het inzicht en van de aard, timing en omvang van werkzaamheden. Dit betreft de werkzaamheden voor het identificeren en inschatten van de risico's op een afwijking van materieel belang die vereist zijn om een redelijke of beperkte mate van zekerheid te verkrijgen. Het belangrijkste aandachtspunt van de accountant is of het verworven inzicht en of het identificeren en inschatten van risico's voldoende zijn in het kader van de doelstelling die in deze Standaard is vastgesteld. Het inzicht dat de accountant nodig heeft is minder diepgaand dan het inzicht dat het management bezit om de entiteit te besturen. Zowel de diepgang van het inzicht als de aard, timing en omvang van werkzaamheden voor het identificeren en inschatten van de risico's op een afwijking van materieel belang zijn kleiner voor een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid dan voor een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid.

A53Het verwerven van inzicht en het identificeren en inschatten van de risico's op een afwijking van materieel belang is een iteratief proces. Werkzaamheden voor het verwerven van inzicht in de entiteit en haar omgeving en om de risico's op een afwijking van materieel belang te identificeren en in te schatten, verschaffen op zich niet voldoende en geschikte assurance-informatie waarop de conclusie van de accountant kan worden gebaseerd.

Onzekerheid

(Zie Par. 23(b)(i)c, 76(e))

A54Het kwantificeringproces van broeikasgassen is slechts zelden 100% accuraat als gevolg van:

wetenschappelijke onzekerheid: Dit ontstaat door onvolledig wetenschappelijk inzicht in het meten van broeikasgassen. Bijvoorbeeld de mate van isoleren van broeikasgassen in biologische reservoirs en de waarden van het 'aardopwarmingsvermogen' die gebruikt worden om emissies van verschillende gassen te combineren en deze te rapporteren als equivalenten van koolstofdioxide, zijn onderworpen aan onvolledige wetenschappelijke kennis. De mate waarin wetenschappelijke onzekerheid van invloed is op het kwantificeren van gerapporteerde emissies ligt buiten de invloed van de entiteit. De mogelijkheid dat wetenschappelijke onzekerheid zal resulteren in een onredelijke variatie in de gerapporteerde emissies kan echter worden teniet gedaan. Dit kan door het gebruik van criteria die bepalen dat bij het opstellen van het emissieverslag specifieke wetenschappelijke veronderstellingen worden gebruikt, of van specifieke factoren die vorm geven aan die veronderstellingen; en

schattingsonzekerheid (of onzekerheid bij metingen) Dit is het resultaat van de metings- en berekeningsprocessen die worden gebruikt om emissies te kwantificeren binnen de grenzen van bestaande wetenschappelijke kennis. Schattingsonzekerheid kan verband houden met:
- de gegevens waarop een schatting wordt gebaseerd (deze kan bijvoorbeeld verband houden met onzekerheid die inherent is aan de meetapparatuur waarvan gebruik wordt gemaakt); of
- de methode inclusief, indien van toepassing, het model dat gebruikt wordt bij het maken van de schatting ook wel bekend als respectievelijk parameter- en modelonzekerheid).

De mate van schattingsonzekerheid is vaak controleerbaar voor de entiteit. Het terugbrengen van de mate van schattingsonzekerheid kan hogere kosten met zich meebrengen.

A55Het feit dat het kwantificeren van de emissies van een entiteit aan onzekerheid is onderworpen, betekent niet dat de emissies van een entiteit geen geschikt object van onderzoek zijn. De van toepassing zijnde criteria kunnen bijvoorbeeld vereisen dat Scope 2 emissies uit elektriciteit worden berekend door een voorgeschreven emissiefactor toe te passen op het verbruikte aantal kilowatturen. De voorgeschreven emissiefactor zal gebaseerd zijn op veronderstellingen en modellen die mogelijk niet in alle omstandigheden betrouwbaar zijn. Zolang de veronderstellingen en de modellen echter redelijk zijn in de omstandigheden en op adequate wijze zijn toegelicht, zal de informatie in het emissieverslag gewoonlijk onderworpen kunnen worden aan een assurance-opdracht.

A56De situatie in paragraaf A55 kan worden vergeleken met kwantificering in overeenstemming met criteria die gebruikmaken van modellen en veronderstellingen op basis van de specifieke omstandigheden van een entiteit. Het gebruikmaken van modellen en veronderstellingen die specifiek zijn voor een entiteit zal waarschijnlijk tot een accuratere kwantificering leiden dan het gebruikmaken van bijvoorbeeld gemiddelde emissiefactoren voor een bepaalde sector. Dit zal waarschijnlijk ook leiden tot bijkomende risico's op een afwijking van materieel belang die betrekking hebben op de wijze waarop tot de modellen en veronderstellingen die specifiek zijn voor de entiteit tot stand zijn gekomen. Zoals vermeld in paragraaf A55 zal de informatie in het emissieverslag gewoonlijk onderworpen kunnen worden aan een assurance-opdracht, zolang de veronderstellingen en de modellen redelijk zijn in de omstandigheden en op adequate wijze zijn toegelicht.

A57In sommige gevallen kan de accountant echter beslissen dat het niet passend is om een assurance-opdracht te aanvaarden als de invloed van onzekerheid op de informatie in het emissieverslag erg hoog is. Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn wanneer:

een significant deel van de gerapporteerde emissies van de entiteit afkomstig is van diffuse bronnen (zie Par. A8) die niet worden gemonitord en waarvan de schattingsmethoden niet voldoende geavanceerd zijn; of

wanneer een significant deel van de gerapporteerde verwijdering van de entiteit kan worden toegeschreven aan biologische reservoirs.

Het zij opgemerkt dat beslissingen over de vraag of een assurance-opdracht in dergelijke omstandigheden moet worden aanvaard niet worden beïnvloed door het niveau van assurance. D.w.z. dat indien het niet geschikt is voor een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid het ook niet geschikt is voor een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid en vice versa.

A58Door de aard, oorzaken en gevolgen van onzekerheden die van invloed zijn op het emissieverslag van de entiteit in de toelichtingen bij het emissieverslag uiteen te zetten, worden de beoogde gebruikers geattendeerd op de onzekerheden die verband houden met de kwantificering van emissies. Dit kan in het bijzonder belangrijk zijn daar waar de beoogde gebruikers niet hebben bepaald van welke criteria gebruik wordt gemaakt. Een emissieverslag kan bijvoorbeeld beschikbaar zijn voor een breed scala van gebruikers, zelfs wanneer de criteria voor een specifiek doeleinde vanuit de regelgeving zijn ontwikkeld.

A59Aangezien onzekerheid een significant kenmerk is van alle emissieverslagen, vereist paragraaf 76(e) dat dit in het assurance-rapport wordt genoemd, ongeacht welke eventuele toelichtingen zijn opgenomen in het emissieverslag.Zie ook Standaard 3000, paragraaf 69(e).

De entiteit en haar omgeving

Onderbrekingen in de activiteiten

(Zie Par. 23(b)(iii))

A60Onderbrekingen kunnen incidenten omvatten die zich onverwacht kunnen voordoen, zoals stopzettingen, of die gepland zijn, bijvoorbeeld als onderdeel van een onderhoudsprogramma. In sommige gevallen kunnen de activiteiten van periodieke aard zijn, bijvoorbeeld wanneer een inrichting alleen wordt gebruikt in piekperiodes.

Doelstellingen en strategieën met betrekking tot klimaatverandering

(Zie Par. 23(e))

A61Het in overweging nemen van de eventuele strategie van de entiteit met betrekking tot klimaatverandering en gerelateerde economische, regelgevings, fysieke en reputatierisico's kan de accountant ondersteunen bij het identificeren van afwijkingen van materieel belang. Als de entiteit bijvoorbeeld toezeggingen heeft gedaan om klimaatneutraal te worden kan dit voorzien in een stimulans om te lage emissies weer te geven zodat het lijkt alsof het doel binnen de gestelde tijd is gehaald. Aan de andere kant, als de entiteit ervan uitgaat dat zij in de toekomst onderworpen zal zijn aan een gereguleerd emissiehandelssysteem, kan dit een stimulans zijn om in de tussentijd te hoge emissies weer te geven. Dit om de mogelijkheid te vergroten dat de entiteit een grotere compensatie zal ontvangen bij de introductie van het systeem.

Werkzaamheden om inzicht te verwerven en om de risico's op een afwijking van materieel belang te identificeren en in te schatten

(Zie Par. 24)

A62Ook al wordt het van de accountant vereist dat hij alle werkzaamheden in paragraaf 24 uitvoert bij het verwerven van het vereiste inzicht in de entiteit, hij hoeft niet voor elk aspect van dit inzicht alle werkzaamheden uit te voeren.

Cijferanalyses om inzicht te verwerven in de entiteit en haar omgeving en om de risico's op een afwijking van materieel belang te identificeren en in te schatten

(Zie Par. 24(b))

A63Cijferanalyses die worden uitgevoerd om inzicht te verwerven in de entiteit en haar omgeving en om de risico's op een afwijking van materieel belang te identificeren en in te schatten, kunnen aspecten van de entiteit identificeren waarvan de accountant zich niet bewust was. Dit kan helpen bij het inschatten van de risico's op een afwijking van materieel belang om een basis te verschaffen voor het opzetten en implementeren van manieren van inspelen op de ingeschatte risico's. Cijferanalyses kunnen bijvoorbeeld het vergelijken van de emissie van broeikasgassen van diverse inrichtingen met de productiecijfers van die inrichtingen omvatten.

A64Cijferanalyses kunnen een hulpmiddel vormen bij het identificeren van het bestaan van ongebruikelijke gebeurtenissen en hoeveelheden, ratio's en trends die zouden kunnen wijzen op aangelegenheden die implicaties hebben voor de opdracht. Ongebruikelijke of onverwachte verbanden die worden geïdentificeerd, kunnen de accountant ondersteunen bij het identificeren van de risico's op een afwijking van materieel belang.

A65Wanneer dergelijke cijferanalyses echter gebruikmaken van gegevens op een hoog aggregatieniveau (wat het geval kan zijn bij cijferanalyses die worden uitgevoerd om een inzicht te verwerven in de entiteit en haar omgeving en om de risico's op een afwijking van materieel belang te identificeren en in te schatten), geven de uitkomsten van de cijferanalyses slechts een eerste globale indicatie of er al dan niet sprake is van een afwijking van materieel belang. Overige assurance-informatie kan verzameld zijn bij het identificeren van de risico's op een afwijking van materieel belang. Deze kan in combinatie met de uitkomst van die cijferanalyses in dergelijke gevallen de accountant ondersteunen bij het verwerven van inzicht in, en het evalueren van, de resultaten van de cijferanalyses.

Observatie en inspectie

(Zie Par. 24(c))

A66Observatie bestaat uit het kijken naar een proces dat of procedure die door anderen wordt uitgevoerd. Bijvoorbeeld de observatie van de accountant van het kalibreren van de monitoringsinstrumenten door de personeelsleden van de entiteit of van de uitvoering van interne beheersingsactiviteiten. Observatie verschaft assurance-informatie over de uitvoering van een proces of van een procedure. Deze is echter beperkt tot het tijdstip waarop de waarneming plaatsheeft en door het feit dat de handeling wordt waargenomen. Dit kan invloed hebben op de wijze waarop het proces of de procedure wordt uitgevoerd.

A67Onder inspectie vallen:

het onderzoeken van vastleggingen of documenten, hetzij intern of extern, die op papier, in elektronische vorm of andere media zijn vastgelegd. Bijvoorbeeld vastleggingen van kalibraties van een monitoringsinstrument. Inspectie van vastleggingen en documenten verschaft assurance-informatie in verschillende mate van betrouwbaarheid, afhankelijk van de aard en de bron daarvan. In het geval van interne vastleggingen en documenten, is dit afhankelijk van de effectiviteit van de interne beheersingsmaatregelen over de totstandkoming ervan; of

een fysiek onderzoek van bijvoorbeeld een kalibratie-instrument.

A68Observatie en inspectie kunnen verzoeken om inlichtingen bij het management en bij anderen ondersteunen en kunnen tevens informatie verschaffen over de entiteit en haar omgeving. Voorbeelden van dergelijke werkzaamheden omvatten observatie en inspectie van het volgende:

de activiteiten van de entiteit. Het observeren van processen en apparatuur inclusief monitoringsapparatuur in inrichtingen kan vooral relevant zijn daar waar significante Scope 1 emissies in het emissieverslag zijn opgenomen;

documenten (zoals plannen en strategieën met betrekking tot het beperken van emissies), vastleggingen (zoals vastleggingen van kalibraties en resultaten van testlaboratoria) en handleidingen waarin de werkzaamheden met betrekking tot het verzamelen van informatie en de interne beheersingsmaatregelen zijn vermeld;

rapporten die zijn opgesteld voor het management of de met governance belaste personen, zoals interne of externe rapporten die betrekking hebben op de managementsystemen van de entiteit inzake het milieu;

rapporten die zijn opgesteld door het management (zoals de kwartaalrapporten van het management) en de met governance belaste personen (zoals de notulen van vergaderingen van de raad van bestuur).

Het verwerven van inzicht in de interne beheersing van de entiteit

(Zie Par. 25B, 25R en 26R)

A69Bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid wordt niet van de accountant vereist dat hij inzicht verwerft in alle componenten van de interne beheersing van de entiteit die relevant zijn voor het kwantificeren van en rapporteren over emissies zoals dit wordt vereist bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid. Bovendien wordt niet van de accountant vereist dat hij de opzet van interne beheersingsmaatregelen evalueert en vaststelt of deze zijn geïmplementeerd. Daarom is het bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid vaak niet noodzakelijk om een gedetailleerd inzicht te verwerven in de componenten van de interne beheersing van de entiteit. Het kan vaak wel passend zijn om bij de entiteit te verzoeken om inlichtingen over interne beheersingsactiviteiten en het monitoren van de interne beheersingsmaatregelen die relevant zijn voor de kwantificering van en het rapporteren over emissies.

A70Het inzicht van de accountant in de relevante componenten van interne beheersing kan twijfel doen ontstaan of er voldoende en geschikte assurance-informatie beschikbaar is voor de accountant om de opdracht af te ronden. Bijvoorbeeld (zie ook paragrafen A71 en A72, A92 en A93, en A96):

zorgen over de integriteit van degenen die het emissieverslag opstellen kunnen zo ernstig zijn dat de accountant de conclusie trekt dat het risico van het geven van een verkeerde voorstelling in het emissieverslag door het management zodanig is dat een opdracht niet kan worden uitgevoerd;

zorgen over de staat en betrouwbaarheid van de vastleggingen van de entiteit kunnen ertoe leiden dat de accountant de conclusie trekt dat het onwaarschijnlijk is dat er voldoende en geschikte assurance-informatie beschikbaar zal zijn om een goedkeurende conclusie over het emissieverslag te onderbouwen.

Interne beheersingsactiviteiten relevant voor de opdracht

(Zie Par. 25R(d))

A71De oordeelsvorming van de accountant over de vraag of bepaalde interne beheersingsactiviteiten relevant zijn voor de opdracht kan beïnvloed zijn door de mate van geavanceerdheid, documentatie en formaliteit van de informatiesystemen van de entiteit. Dit is inclusief de daarmee verband houdende bedrijfsprocessen, die relevant zijn voor het rapporteren over emissies. Naarmate het rapporteren over emissies zich ontwikkelt, is het te verwachten dat de mate van geavanceerdheid, documentatie en formaliteit van de informatiesystemen en daarmee verband houdende interne beheersingsactiviteiten die relevant zijn voor het kwantificeren van en het rapporteren over emissies, zich ook ontwikkelen.

A72In het geval van zeer kleine entiteiten of onderontwikkelde informatiesystemen zijn met name de interne beheersingsactiviteiten waarschijnlijk meer elementair, minder goed gedocumenteerd en mogelijk alleen op informele basis beschikbaar. Wanneer dit het geval is, zal de accountant het waarschijnlijk minder noodzakelijk achten om inzicht te verwerven in specifieke beheersingsactiviteiten om een inschatting te maken van de risico's op een afwijking van materieel belang. Hij zal dan verdere werkzaamheden opzetten die inspelen op de ingeschatte risico's. Aan de andere kant kan het in bepaalde gereguleerde systemen een vereiste zijn dat de informatiesystemen en interne beheersingsactiviteiten formeel worden gedocumenteerd en dat hun opzet wordt goedgekeurd door de regelgever of toezichthouder. Maar zelfs in een aantal van deze gevallen is het mogelijk dat niet alle relevante gegevensstromen en daarmee verband houdende interne beheersingsmaatregelen worden gedocumenteerd. Het kan bijvoorbeeld waarschijnlijker zijn dat interne beheersingsactiviteiten die betrekking hebben op het verzamelen van brongegevens uit het continu monitoren geavanceerd en goed-gedocumenteerd zijn en formeler zijn dan interne beheersingsactiviteiten die betrekking hebben op latere verwerking van gegevens en het rapporteren hierover. (Zie ook Par. A70, A92 en A93 en A96).

Overige opdrachten die voor de entiteit worden uitgevoerd

(Zie Par. 27)

A73Informatie die is verkregen uit het uitvoeren van overige opdrachten voor de entiteit kan verband houden met bijvoorbeeld aspecten van de interne beheersingsomgeving van de entiteit.

Het op locatie uitvoeren van werkzaamheden bij inrichtingen van de entiteit

(Zie Par. 31)

A74Het op locatie bij een inrichting (vaak aangeduid als een 'locatiebezoek') uitvoeren van observaties en inspecties naast andere werkzaamheden, kan belangrijk zijn bij het bouwen op het verkregen inzicht in de entiteit dat de accountant ontwikkelt tijdens het uitvoeren van werkzaamheden op het hoofdkantoor. Van de accountant kan worden verwacht dat zijn inzicht in de entiteit en het identificeren en inschatten van de risico's op een afwijking van materieel belang bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid uitgebreider is dan bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid. Derhalve zal het aantal inrichtingen waar de werkzaamheden op locatie worden uitgevoerd in het geval van een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid gewoonlijk groter zijn dan bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid.

A75Het op locatie uitvoeren van werkzaamheden bij een inrichting (of het door een andere accountant laten uitvoeren van dergelijke werkzaamheden ten behoeve van de accountant) kan gedaan worden:

als onderdeel van de planning;

bij het uitvoeren van werkzaamheden om de risico's op een afwijking van materieel belang te identificeren en in te schatten; of

bij het inspelen op de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang.

Het uitvoeren van werkzaamheden bij significante inrichtingen is vaak met name belangrijk wanneer een opdracht voor het eerst wordt uitgevoerd:

bij het in acht nemen van de volledigheid van Scope 1 bronnen en van reservoirs die in het emissieverslag zijn opgenomen; en

bij het vaststellen of de verzamelde gegevens van de entiteit en haar verwerkingssystemen en schattingstechnieken geschikt zijn ten opzichte van de onderliggende fysieke processen en de daarmee verband houdende onzekerheden.

A76Zoals vermeld in paragraaf A74 kan het op locatie bij een inrichting uitvoeren van werkzaamheden belangrijk zijn bij het bouwen op het verkregen inzicht in de entiteit dat de accountant ontwikkelt tijdens het uitvoeren van werkzaamheden op het hoofdkantoor. Bij veel assurance-opdrachten met een redelijke mate van zekerheid zal de accountant het ook noodzakelijk achten om werkzaamheden op locatie uit te voeren bij iedere significante inrichting. Dit om in te spelen op ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang, in het bijzonder wanneer de entiteit significante inrichtingen heeft met Scope 1 emissies. Bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid waarbij de entiteit een aantal significante inrichtingen met Scope 1 emissies heeft, kan een betekenisvolle mate van zekerheid niet worden verkregen zonder dat de accountant werkzaamheden heeft uitgevoerd bij een selectie van significante inrichtingen. Het is mogelijk dat de entiteit significante inrichtingen heeft met Scope 1 emissies terwijl de accountant bepaalt dat het niet mogelijk is voor hem (of voor een andere accountant namens hem) om doeltreffende en doelmatige werkzaamheden op locatie bij de inrichting uit te voeren. Dan kunnen alternatieve werkzaamheden één of meer van de onderstaande omvatten:

het beoordelen van brondocumenten, energiestroomschema's en materiaalstroomschema's;

het analyseren van de antwoorden op vragenlijsten door het management van de inrichting;

het inspecteren van satellietbeelden van de inrichting.

A77Om een adequate verslaggeving van de totale emissies te verkrijgen, kan de accountant besluiten dat het passend is om werkzaamheden op locatie uit te voeren bij een selectie van niet significante inrichtingen. Dit geldt met name bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid. Factoren die relevant kunnen zijn bij deze beslissing omvatten:

de aard van de emissies bij verschillende inrichtingen. Het is bijvoorbeeld waarschijnlijker dat een accountant ervoor zal kiezen om een inrichting met Scope 1 emissies te bezoeken dan een entiteit met alleen Scope 2 emissies. In het tweede geval zal het onderzoeken van energiefacturen op het hoofdkantoor waarschijnlijk de voornaamste bron van assurance-informatie zijn;

het aantal inrichtingen en hun omvang en in hoeverre ze bijdragen tot de totale emissies;

de vraag of inrichtingen gebruikmaken van verschillende processen of van processen die gebruikmaken van verschillende technieken. Waar dit het geval is, kan het passend zijn om werkzaamheden op locatie uit te voeren bij een selectie van inrichtingen waarbij gebruik wordt gemaakt van verschillende processen of technologieën;

de methoden die in verschillende inrichtingen worden gebruikt om informatie over emissies te verzamelen;

de ervaring van de relevante personeelsleden bij verschillende inrichtingen;

het na verloop van tijd afwisselen van de selectie van inrichtingen.

Interne auditafdeling

(Zie Par. 32)

A78De interne auditfunctie van de entiteit is waarschijnlijk relevant voor de opdracht:

als de aard van de verantwoordelijkheden en activiteiten van de interne auditfunctie verband houden met het kwantificeren van en het rapporteren over emissies; en

de accountant verwacht gebruik te maken van de interne auditfunctie om de aard of de timing van de uit te voeren werkzaamheden aan te passen, of de omvang hiervan te verkleinen.

Risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van het emissieverslag

(Zie Par. 33B(a) en 33R(a))

A79Risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van het emissieverslag betreffen de risico's die een diepgaande invloed hebben op het emissieverslag als geheel. Dergelijke risico's zijn niet noodzakelijkerwijs risico's die in verband kunnen worden gebracht met een specifieke soort emissies of specifiek niveau van toelichtingen. Zij zijn eerder het gevolg van situaties die de risico's op een afwijking van materieel belang in het algemeen kunnen vergroten, bijvoorbeeld door het doorbreken van de interne beheersing door het management. Risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van het emissieverslag kunnen in het bijzonder relevant zijn bij de overweging van de accountant van de risico's op een afwijking van materieel belang die het gevolg is van fraude.

A80Risico's op het niveau van het emissieverslag kunnen in het bijzonder het gevolg zijn van een tekortschietende interne beheersingsomgeving. Zo is het bijvoorbeeld mogelijk dat tekortkomingen zoals een gebrek aan competentie bij het management een diepgaande invloed kunnen uitoefenen op het emissieverslag en een algehele manier van inspelen van de accountant vereisen. Andere risico's op het niveau van het emissieverslag kunnen bijvoorbeeld omvatten:

niet-adequate, slecht beheerde of slecht gedocumenteerde mechanismen voor het verzamelen van gegevens, de kwantificering van emissies en het opstellen van emissieverslagen;

een gebrek aan competentie bij personeelsleden bij het verzamelen van gegevens, de kwantificering van emissies en het opstellen van emissieverslagen;

een gebrek aan betrokkenheid van het management bij de kwantificering van emissies en het opstellen van emissieverslagen;

het niet accuraat identificeren van alle bronnen van broeikasgassen;

het risico van fraude, bijvoorbeeld in samenhang met de markt voor het verhandelen van emissies;

het presenteren van informatie met betrekking tot voorgaande verslagperioden die niet is opgesteld op een consistente basis. Bijvoorbeeld vanwege wijzigingen in afbakeningen of vanwege veranderingen in meetmethoden;

het misleidend weergeven van informatie in het emissieverslag. Bijvoorbeeld door ten onrechte nadruk te leggen op uitzonderlijk gunstige gegevens of trends;

inconsistente kwantificeringsmethoden en rapporteringsgrondslagen, inclusief verschillende methoden voor het vaststellen van de organisatorische afbakening bij verschillende inrichtingen;

fouten in conversie van eenheden bij het consolideren van informatie van inrichtingen;

inadequate toelichting van wetenschappelijke onzekerheden en belangrijke veronderstellingen die verband houden met schattingen.

Het gebruik van beweringen

(Zie Par. 33B(b) en 33R(b))

A81De accountant maakt gebruik van beweringen bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid. Hij kan er gebruik van maken bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid om de verschillende soorten mogelijke afwijkingen die kunnen voorkomen te beschouwen.

A82Bij het bevestigen dat het emissieverslag is opgesteld in overeenstemming met de van toepassing zijnde criteria doet de entiteit expliciet of impliciet beweringen met betrekking tot de kwantificering, presentatie en toelichting van emissies. Beweringen vallen binnen de volgende categorieën en kunnen de volgende vormen aannemen:

beweringen over de kwantificering van emissies voor de periode die onderworpen is aan assurance:
1. het voorkomen - emissies die zijn vastgelegd hebben inderdaad plaatsgevonden en hebben betrekking op de entiteit;
2. volledigheid - alle emissies die hadden moeten worden vastgelegd, zijn ook vastgelegd (zie paragrafen A30, A31, A32, A33 en A34 voor een uiteenzetting van volledigheid met betrekking tot de verschillende Scope emissies);
3. nauwkeurigheid - de kwantificering van emissies is op juiste wijze vastgelegd;
4. afgrenzing - emissies zijn in de juiste verslagperiode vastgelegd;
5. rubricering - emissies zijn als de juiste soort vastgelegd.

beweringen over de presentatie en toelichtingen:
1. het voorkomen en verantwoordelijkheid - de toegelichte emissies en overige aangelegenheden hebben inderdaad plaatsgevonden en hebben betrekking op de entiteit;
2. volledigheid - alle toelichtingen die in het emissieverslag dienen te worden opgenomen zijn ook opgenomen;
3. rubricering en begrijpelijkheid - informatie inzake emissies is op de juiste wijze gepresenteerd en omschreven, en de opgenomen toelichtingen zijn duidelijk geformuleerd;
4. nauwkeurigheid en kwantificering - kwantificering van emissies en daarmee verband houdende informatie die is opgenomen in het emissieverslag, worden op juiste wijze toegelicht;
5. consistentie - kwantificeringsgrondslagen zijn consistent met die in de voorgaande periode of wijzigingen zijn gerechtvaardigd en op correcte wijze toegepast en op adequate wijze toegelicht; en de eventuele vergelijkende informatie, is weergegeven zoals in de voorgaande periode of op passende wijze aangepast.

Het steunen op de interne beheersing

(Zie Par. 33R)

A83De inschatting van de accountant van de risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van beweringen kan een verwachting omvatten dat de interne beheersingsmaatregelen effectief werken (d.w.z. dat de accountant voornemens is op de werking van interne beheersingsmaatregelen te steunen bij het bepalen van de aard, timing en omvang van overige werkzaamheden). In dat geval wordt op grond van paragraaf 38R van de accountant vereist dat hij toetsingen opzet en uitvoert om de werking van die interne beheersingsmaatregelen te toetsen.

Oorzaken voor risico's op een afwijking van materieel belang

(Zie Par. 34)

Fraude

(Zie Par. 28, 34(a))

A84Afwijkingen in het emissieverslag kunnen het gevolg zijn van fraude of van fouten. De onderscheidende factor tussen fraude en fouten is of de onderliggende handeling die resulteert in de afwijking in het emissieverslag al dan niet opzettelijk is.

A85Stimulansen voor opzettelijke afwijkingen in het emissieverslag kunnen aan het licht komen. Dit kan als bijvoorbeeld een significant bestanddeel van de beloning van degenen die direct bij het proces inzake het rapporteren van emissies betrokken zijn, of die de gelegenheid hebben om hier invloed op uit te oefenen, afhankelijk is van het behalen van agressieve doelstellingen met betrekking tot broeikasgassen. Zoals vermeld in paragraaf A61 kunnen andere stimulansen om te hoge of te lage emissies weer te geven het resultaat zijn van de eventuele strategie van de entiteit met betrekking tot klimaatverandering en de gerelateerde economische, regelgevings-, fysieke en reputatierisico's.

A86Hoewel de term 'fraude' in juridische zin breed wordt geïnterpreteerd, is de accountant in het kader van deze Standaard gericht op fraude die een afwijking van materieel belang in het emissieverslag veroorzaakt. Hoewel de accountant kan vermoeden of, in zeldzame gevallen, kan identificeren dat fraude voorkomt, stelt hij niet juridisch vast dat fraude heeft plaatsgevonden.

Het niet-naleven van wet- en regelgeving

(Zie Par. 34(b), 78(c))

A87Deze Standaard onderscheidt de verantwoordelijkheden van de accountant met betrekking tot het naleven van twee verschillende categorieën van wet- en regelgeving als volgt:

de bepalingen van wet- en regelgeving die gewoonlijk worden beschouwd als zijnde van directe invloed op de vaststelling van materiële hoeveelheden en toelichtingen hierop in het emissieverslag, in die zin dat zij de gerapporteerde hoeveelheden en toelichtingen in het emissieverslag van een entiteit bepalen. Par. 34(b) vereist dat de accountant de waarschijnlijkheid overweegt van een afwijking van materieel belang die het gevolg is van het niet naleven van bepalingen van dergelijke wet- of regelgeving bij het uitvoeren van de werkzaamheden die worden vereist in paragrafen 33B of 33R; en

andere wet- of regelgeving die niet van directe invloed is op het bepalen van de hoeveelheden en toelichtingen hierop in het emissieverslag. De naleving hiervan kan echter fundamenteel zijn voor de operationele aspecten van het bedrijf, voor het vermogen van een entiteit om haar bedrijfsactiviteiten voort te zetten, of voor het vermijden van sancties van materieel belang (bijvoorbeeld het naleven van de voorwaarden van een vergunning voor het uitvoeren van een activiteit of het naleven van regelgeving inzake het milieu). Het plannen en uitvoeren van een opdracht met een professioneel kritische instelling, zoals vereist op grond van Standaard 3000Standaard 3000, paragraaf 37., is belangrijk. Dit in de context van het alert blijven op de mogelijkheid dat werkzaamheden die zijn toegepast met als doel een conclusie over het emissieverslag te vormen, gevallen van geïdentificeerde of vermoede niet-naleving van dergelijke wet- of regelgeving onder de aandacht van de accountant kunnen brengen.

Andere oorzaken voor risico's op een afwijking van materieel belang

(Zie Par. 34)

A88Voorbeelden van factoren waarnaar in paragraaf 34(c)-(k) wordt verwezen, omvatten:

de weglating van een of meer emissiebronnen is waarschijnlijker voor bronnen die minder voor de hand liggen en over het hoofd kunnen worden gezien, zoals diffuse emissies;

significante economische veranderingen of veranderingen op het gebied van regelgeving kunnen bijvoorbeeld een toename in duurzame energie doelstellingen of significante prijswijzigingen voor emissierechten onder een emissiehandelssysteem omvatten. Dit kan bijvoorbeeld leiden tot een groter risico op foutieve classificering van bronnen bij een elektriciteitsgenerator;

de aard van de activiteiten van de entiteit kan complex zijn (er kunnen bijvoorbeeld meerdere en uiteenlopende inrichtingen en processen bij betrokken zijn), discontinu (bijvoorbeeld piekbelasting bij het genereren van elektriciteit), of resulteren in weinig of zwakke relaties tussen de emissies van de entiteit en andere meetbare activiteitenniveaus (bijvoorbeeld bij een kobalt-nikkelfabriek). In dergelijke gevallen kan de kans op betekenisvolle cijferanalyses significant afnemen. Veranderingen in activiteiten of grenzen (bijvoorbeeld de introductie van nieuwe processen of de verkoop, aankoop of uitbesteding van emissiebronnen of opslagreservoirs) kunnen ook risico's op een afwijking van materieel belang met zich meebrengen (bijvoorbeeld door onbekendheid met kwantificering of rapportageprocedures). Daarnaast kunnen dubbeltellingen van een emissiebron of opslagreservoir voorkomen als gevolg van onvoldoende coördinatie in het identificeren van bronnen en reservoirs bij een complexe installatie;

het selecteren van een ongeschikte kwantificeringmethode (bijvoorbeeld het berekenen van Scope 1 emissies met behulp van een emissiefactor terwijl er een meer nauwkeurige directe meetmethode beschikbaar is en deze ook geschikter zou zijn). Het selecteren van een geschikte kwantificeringmethode is in het bijzonder van belang wanneer de methode is gewijzigd. Dit is omdat beoogde gebruikers vaak geïnteresseerd zijn in de emissietrends over een bepaalde periode of ten opzichte van een basisjaar. Sommige criteria kunnen vereisen dat kwantificeringsmethoden alleen worden veranderd wanneer in het vervolg van een meer nauwkeurige methode gebruikgemaakt zal worden. Andere factoren die verband houden met de aard van kwantificeringsmethoden omvatten:
1. het niet correct toepassen van een kwantificeringmethode, zoals het niet kalibreren van meetinstrumenten of deze niet vaak genoeg aflezen, of het gebruikmaken van een emissiefactor die onder de omstandigheden niet geschikt is. Een emissiefactor kan bijvoorbeeld worden gebaseerd op een veronderstelling van voortdurend gebruik en is na een stopzetting mogelijk niet langer toepasbaar;
2. complexiteit in kwantificeringsmethoden, die waarschijnlijk een hoger risico van een afwijking van materieel belang met zich meebrengt. Bijvoorbeeld:
  1. uitgebreide of complexe rekenkundige bewerking van brongegevens (zoals het gebruikmaken van complexe mathematische modellen);
  2. uitgebreid gebruik van conversiefactoren voor faseovergangen (zoals gebruikt om metingen van vloeistoffen om te rekenen naar metingen van gas); of
  3. uitgebreid gebruik van conversiefactoren voor eenheden (zoals gebruikt om het imperiale stelsel om te rekenen naar het metrieke stelsel).
3. veranderingen in kwantificeringsmethoden of in input-variabelen (bijvoorbeeld als de gebruikte kwantificeringsmethode is gebaseerd op het koolstofgehalte van biomassa en de samenstelling van de gebruikte biomassa gedurende de verslagperiode verandert).

significante niet-routinematige emissies of aangelegenheden die het toepassen van oordeelsvorming vereisen brengen een groter risico op een afwijking van materieel belang met zich mee dan routinematige, niet-complexe emissies die zijn onderworpen aan systematische kwantificering en verslaggeving. Niet-routinematige emissies zijn emissies die door hun aard of omvang ongebruikelijk zijn en daardoor niet vaak voorkomen (bijvoorbeeld eenmalige gebeurtenissen zoals een storing in de fabriek of een omvangrijke lekkage). Aangelegenheden die het toepassen van oordeelsvorming vereisen kunnen de ontwikkeling van subjectieve schattingen omvatten. De risico's op een afwijking van materieel belang kunnen groter zijn vanwege aangelegenheden als:
1. een grotere mate van directe betrokkenheid van het management bij het specificeren van de kwantificeringsmethoden of bij de wijze van rapporteren;
2. een grotere mate van handmatig ingrijpen bij het verzamelen en verwerken van gegevens;
3. complexe berekeningen of kwantificeringsmethoden en verslaggevingsprincipes;
4. de aard van niet-routinematige emissies, waardoor het voor de entiteit moeilijk is om effectieve interne beheersingsmaatregelen over de risico's te implementeren;
5. kwantificeringsmethoden en verslaggevingsprincipes voor schattingen kunnen verschillend worden geïnterpreteerd;
6. de toe te passen oordeelsvorming kan subjectief of complex zijn.

het opnemen van Scope 3 emissies:
1. waarbij de brongegevens waarvan gebruik wordt gemaakt bij het kwantificeren niet door de entiteit worden beheerd; of
2. waarbij de kwantificeringsmethoden waarvan gewoonlijk gebruik wordt gemaakt onnauwkeurig zijn of tot grote verschillen in de gerapporteerde emissies kunnen leiden (Zie Par. A31, A32, A33 en A34).

aangelegenheden waarmee de accountant rekening kan houden bij het verwerven van inzicht in de wijze waarop de entiteit significante schattingen maakt en de gegevens waarop zij zijn gebaseerd omvatten bijvoorbeeld:
1. inzicht in de gegevens waarop schattingen zijn gebaseerd;
2. de methode inclusief, indien van toepassing, het model waarvan gebruik is gemaakt bij het maken van schattingen;
3. relevante aspecten van de interne beheersingsomgeving en het informatiesysteem;
4. de vraag of de entiteit gebruik heeft gemaakt van een deskundige;
5. de veronderstellingen die aan schattingen ten grondslag liggen;
6. de vraag of er een wijziging heeft plaatsgevonden of had moeten plaatsvinden ten opzichte van de voorgaande verslagperioden in de methode voor het maken van schattingen en zo ja, waarom; en
7. de vraag of en zo ja, op welke wijze de entiteit een inschatting heeft gemaakt van de invloed van schattingsonzekerheid op het emissieverslag, inclusief:
  1. de vraag of en zo ja, op welke wijze de entiteit alternatieve veronderstellingen of resultaten in de beschouwing heeft betrokken. Bijvoorbeeld door een gevoeligheidsanalyse uit te voeren om het effect op een schatting te bepalen van wijzigingen in de veronderstellingen;
  2. hoe de entiteit de schatting vaststelt wanneer de analyse een aantal scenario's voor de uitkomsten laat zien; en
  3. de vraag of de entiteit het resultaat monitort van schattingen die in de voorgaande verslagperiode zijn gemaakt en of zij op passende wijze heeft gereageerd op het resultaat van die monitoringprocedure.

A89Voorbeelden van andere factoren die kunnen leiden tot risico's op een afwijking van materieel belang omvatten:

menselijke fouten bij het kwantificeren van emissies, waarvan het waarschijnlijker is dat deze zich voordoen als het personeel niet bekend is met of onvoldoende is opgeleid met betrekking tot emissieprocessen of het vastleggen van gegevens;

overmatig vertrouwen op een slecht opgezet informatiesysteem dat mogelijk over slechts een paar effectieve interne beheersingsmaatregelen beschikt. Bijvoorbeeld het gebruikmaken van spreadsheets zonder adequate interne beheersingsmaatregelen;

handmatige aanpassingen van activiteitenniveaus die anders automatisch worden vastgelegd. Handmatige input kan bijvoorbeeld worden vereist als een meetinstrument voor het affakkelen overbelast raakt;

significante externe ontwikkelingen zoals toegenomen maatschappelijke aandacht voor een specifieke inrichting.

De algehele manieren van inspelen op de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang en verdere werkzaamheden

Assurance-opdrachten met een beperkte en met een redelijke mate van zekerheid

(Zie Par. 8, 35, 35A, 36, 37, 38, 39, 40 en 41R, 42B en 43R, 46)

A90Het niveau van zekerheid dat wordt verkregen bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid is lager dan bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid. Daarom zullen de werkzaamheden die de accountant uitvoert bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid in aard en timing variëren van, en ook beperkter in omvang zijn dan voor assurance-opdrachten met een redelijke mate van zekerheid. De voornaamste verschillen tussen de algehele manieren van inspelen van de accountant op de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang en verdere werkzaamheden voor een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid en een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid in een emissieverslag omvatten:

de nadruk die wordt gelegd op de aard van diverse werkzaamheden als een bron van assurance-informatie zal waarschijnlijk verschillen, afhankelijk van de omstandigheden van de opdracht. Bijvoorbeeld:
- de accountant kan het in de omstandigheden van een specifieke assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid passend achten om relatief meer nadruk te leggen op het verzoeken om inlichtingen bij personeelsleden van de entiteit en op cijferanalyses en relatief minder nadruk op het toetsen van eventuele interne beheersingsmaatregelen en het verkrijgen van assurance-informatie uit externe bronnen dan het geval kan zijn bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid;
- waar de entiteit gebruikmaakt van continue meetapparatuur voor het kwantificeren van de emissiestromen, kan de accountant bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid besluiten op een ingeschat risico op een afwijking van materieel belang in te spelen door te informeren naar de frequentie waarmee de apparatuur wordt gekalibreerd. In dezelfde omstandigheden kan de accountant bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid besluiten om de vastleggingen met betrekking tot de kalibratie van de apparatuur van de entiteit te onderzoeken of de kalibratie onafhankelijk te testen;
- waar de entiteit steenkool verbrandt, kan de accountant bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid besluiten om de eigenschappen van de steenkool onafhankelijk te analyseren. Hij kan echter bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid besluiten dat het beoordelen van de vastleggingen van de resultaten van laboratoriumtesten op een adequate manier inspeelt op het geïdentificeerde risico op een afwijking van materieel belang.

bij een opdracht met een beperkte mate van zekerheid zijn de verdere werkzaamheden die worden uitgevoerd bij een assurance-opdracht is beperkter dan bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid. Dit kan het volgende inhouden:
- het selecteren van minder items voor onderzoek;
- het uitvoeren van minder werkzaamheden (bijvoorbeeld door alleen cijferanalyses uit te voeren in omstandigheden waarin bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid zowel cijferanalyses en detailcontroles zouden worden uitgevoerd); of
- het op locatie uitvoeren van werkzaamheden bij minder inrichtingen.

bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid omvatten cijferanalyses die worden uitgevoerd om in te spelen op ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang, het ontwikkelen van verwachtingen van hoeveelheden of ratio's die voldoende nauwkeurig zijn om afwijkingen van materieel belang te identificeren. Bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid kunnen cijferanalyses opgezet worden om verwachtingen die betrekking hebben op de richting van trends, relaties en ratio's te onderbouwen en niet zozeer om afwijkingen te identificeren met de mate van nauwkeurigheid die is te verwachten bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid. Dit hoeft niet altijd het geval te zijn. In sommige omstandigheden kan de accountant bijvoorbeeld een nauwkeurige verwachting ontwikkelen op basis van vastgestelde fysieke of chemische verbanden, zelfs bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid.

Wanneer significante fluctuaties, relaties of verschillen zijn geïdentificeerd, kan geschikte assurance-informatie bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid vaak worden verkregen. Dit kan door bij de entiteit om inlichtingen te verzoeken en de reacties hierop, in het licht van bekende opdrachtomstandigheden, in overweging te nemen. Dit zonder aanvullende assurance-informatie te verkrijgen zoals in het geval van een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid vereist is op grond van paragraaf 43R(a).

Bovendien kan de accountant wanneer hij cijferanalyses uitvoert voor een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid bijvoorbeeld:

gebruikmaken van meer geaggregeerde gegevens. Bijvoorbeeld gegevens op regionaal niveau in plaats van op inrichtingsniveau, of maandelijkse gegevens in plaats van wekelijkse gegevens;

gebruikmaken van gegevens die niet zijn onderworpen aan afzonderlijke werkzaamheden om de betrouwbaarheid ervan in dezelfde mate te testen als het geval zou zijn bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid.

De algehele manieren van inspelen op de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang

(Zie Par. 35)

A91De algehele manieren van inspelen op de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van het emissieverslag kan het volgende omvatten:

het assurance-team er nadrukkelijk op wijzen dat het noodzakelijk is om een professioneel-kritische instelling te handhaven;

het inschakelen van meer ervaren medewerkers of medewerkers met specifieke bekwaamheden of het gebruikmaken van deskundigen;

het intensiveren van het toezicht;

het inbouwen van een hogere mate van onvoorspelbaarheid bij het selecteren van de uit te voeren aanvullende werkzaamheden;

het doorvoeren van algemene aanpassingen ten aanzien van de aard, timing of omvang van de werkzaamheden. Bijvoorbeeld:
- het uitvoeren van werkzaamheden op de einddatum van de verslagperiode in plaats van op een tussentijdse datum; of
- door het aanpassen van de aard van de werkzaamheden om meer overtuigende assurance-informatie te verkrijgen.

A92Het inschatten van de risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van het emissieverslag, en daarmee de algehele manieren van inspelen door de accountant, wordt beïnvloedt door het inzicht van de accountant in de interne beheersingsomgeving. Een effectieve interne beheersingsomgeving kan de accountant in staat stellen om meer vertrouwen te hebben in de interne beheersing en de betrouwbaarheid van de binnen de entiteit gegenereerde assurance-informatie. Hierdoor wordt de accountant bijvoorbeeld in staat gesteld om sommige werkzaamheden op een tussentijdse datum uit te voeren in plaats van aan het einde van de periode. Tekortkomingen in de interne beheersingsomgeving hebben evenwel het tegenovergestelde effect. De accountant kan bijvoorbeeld op een ineffectieve interne beheersingsomgeving inspelen door:

meer werkzaamheden aan het einde van de verslagperiode in plaats van op een tussentijdse datum uit te voeren;

meer uitgebreide assurance-informatie te verkrijgen uit andere werkzaamheden dan het toetsen van interne beheersingsmaatregelen;

het vergroten van de steekproefomvang en de omvang van werkzaamheden, zoals het aantal inrichtingen waar werkzaamheden worden uitgevoerd.

A93Dergelijke overwegingen zijn daarom in belangrijke mate van invloed op de algehele benadering van de accountant. Bijvoorbeeld op de relatieve nadruk die wordt gelegd op het toetsen van interne beheersingsmaatregelen in vergelijking met andere werkzaamheden. (Zie ook Par. A70, A71 en A72 en A96)

Voorbeelden van verdere werkzaamheden

(Zie Par. 37B en 37R, 40R)

A94Verdere werkzaamheden kunnen bijvoorbeeld omvatten:

het toetsen van de werking van interne beheersingsmaatregelen betreffende het verzamelen en vastleggen van activiteitsgegevens, zoals het aantal kilowattuur aan ingekochte elektriciteit;

het aansluiten van emissiefactoren met geschikte bronnen (bijvoorbeeld overheidspublicaties) en het beoordelen van hun toepasbaarheid in de omstandigheden;

het beoordelen van joint venture overeenkomsten en andere contracten die relevant zijn voor het bepalen van de organisatorische afbakening;

reconciliatie van vastgelegde gegevens met bijvoorbeeld kilometertellers van voertuigen waarvan de entiteit de eigenaar is;

het opnieuw uitvoeren van berekeningen (bijvoorbeeld van massabalans- en energiebalansberekeningen) en reconciliatie van de opgemerkte verschillen;

het opnemen van standen van continue monitoringsapparatuur;

het observeren of opnieuw uitvoeren van fysieke metingen, zoals het peilen van olietanks;

het analyseren van de degelijkheid en geschiktheid van unieke technieken voor metingen of kwantificering, in het bijzonder van complexe methoden die bijvoorbeeld recycle of feedback loops omvatten;

het nemen van steekproeven en het onafhankelijk analyseren van eigenschappen van grondstoffen zoals steenkool, of het observeren van de steekproeftechnieken van de entiteit en het beoordelen van de resultaten van laboratoriumtesten;

het controleren van de nauwkeurigheid van berekeningen en de geschiktheid van gebruikte berekeningsmethoden (bijvoorbeeld de omzetting en aggregatie van input metingen);

het aansluiten van vastgelegde gegevens met brondocumenten, zoals vastleggingen van de productie, vastleggingen van brandstofverbruik en facturen voor ingekochte energie.

Factoren die van invloed kunnen zijn op de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang

(Zie Par. 37B(a) en 37R(a))

A95Factoren die van invloed kunnen zijn op de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang omvatten:

inherente beperkingen van de capaciteiten van meetapparatuur en de frequentie van hun kalibratie;

kenmerken met betrekking tot het aantal, de aard, de geografische spreiding en eigendom van de inrichtingen waarvan de gegevens zijn verzameld;

het aantal en de aard van de diverse gassen en emissiebronnen die in het emissieverslag zijn opgenomen;

de vraag of processen waarmee emissies verband houden al dan niet continu zijn en het risico dat dergelijke processen verstoord zullen worden;

de complexiteit van methoden voor het meten van activiteiten en voor het berekenen van emissies. Sommige processen vereisen bijvoorbeeld unieke methoden voor metingen en berekeningen;

het risico op niet-geïdentificeerde diffuse emissies;

de mate waarin de hoeveelheid emissies aansluit op direct beschikbare inputgegevens;

de vraag of het personeel dat verantwoordelijk is voor het verzamelen van gegevens ook training heeft gehad met betrekking tot relevante methoden en de frequentie van het verloop van dergelijk personeel;

de aard en het niveau van de automatisering waarvan gebruik wordt gemaakt bij het verkrijgen en het bewerken van gegevens;

de beleidslijnen en procedures inzake kwaliteitsbeheersing die worden geïmplementeerd in testlaboratoria, zowel intern als extern;

de complexiteit van criteria en van kwantificerings- en rapporteringsgrondslagen, inclusief de wijze waarop de organisatorische afbakening wordt bepaald.

De werking van interne beheersingsmaatregelen

(Zie Par. 37R(a)(ii), 38R(a))

A96In het geval van zeer kleine entiteiten of onderontwikkelde informatiesystemen kunnen mogelijk niet veel interne beheersingsactiviteiten door de accountant worden geïdentificeerd. Het kan ook zijn dat de mate waarin hun bestaan of werking is gedocumenteerd door de entiteit beperkt is. Daarom kan het voor de accountant efficiënter zijn om verdere werkzaamheden uit te voeren die hoofdzakelijk bestaan uit andere werkzaamheden dan het toetsen van interne beheersingsmaatregelen. In sommige zeldzame gevallen maakt het ontbreken van interne beheersingsactiviteiten of van andere componenten van interne beheersing het onmogelijk om voldoende en geschikte assurance-informatie te verkrijgen (Zie ook Par. A70, A71 en A72 en A92 en A93).

Het overtuigende karakter van de assurance-informatie

(Zie Par. 37B(b) en 37R(b))

A97Om meer overtuigende assurance-informatie te verkrijgen vanwege een hoger ingeschat risico op een afwijking van materieel belang kan de accountant de hoeveelheid assurance-informatie vergroten. Hij kan ook assurance-informatie verkrijgen die relevanter of betrouwbaarder is. Bijvoorbeeld door bevestigende assurance-informatie te verkrijgen vanuit een aantal onafhankelijke bronnen.

Risico's waarvoor toetsingen van interne beheersingsmaatregelen noodzakelijk zijn om voldoende en geschikte assurance-informatie te verschaffen

(Zie: 38R(b))

A98Het kwantificeren van emissies kan processen omvatten die in hoge mate geautomatiseerd zijn en weinig tot geen handmatig ingrijpen vereisen. Daar waar bijvoorbeeld relevante informatie alleen elektronisch wordt vastgelegd, verwerkt of gerapporteerd zoals bij een continu monitoringssysteem, of wanneer het verwerken van activiteitgegevens is geïntegreerd in een operationeel of financieel verslaggevingssysteem dat gebaseerd is op informatietechnologie. In die gevallen:

is de assurance-informatie wellicht alleen in elektronische vorm beschikbaar en hangt de vraag of deze voldoende en geschikt is af van de effectiviteit van de interne beheersingsmaatregelen inzake de nauwkeurigheid en de volledigheid daarvan;

is de kans dat informatie op onjuiste wijze tot stand komt of wordt gewijzigd en dat dit niet wordt gedetecteerd, groter als passende interne beheersingsmaatregelen niet effectief werken.

Werkzaamheden inzake bevestigingen

(Zie Par. 41R)

A99Werkzaamheden inzake externe bevestigingen kunnen relevante assurance-informatie verschaffen over informatie als:

gegevens over activiteiten die zijn verzameld door een derde partij, zoals gegevens over:
- vliegreizen van werknemers die door een reisbureau zijn verzameld;
- de door een leverancier gemeten instroom van energie bij een inrichting; of
- afgelegde kilometers van leasevoertuigen die zijn vastgelegd door een externe wagenparkbeheerder.

gegevens over benchmarks in de sector die gebruikt worden bij het berekenen van de emissiefactor;

de voorwaarden van overeenkomsten, contracten of transacties tussen een entiteit en andere partijen, of informatie over de vraag of andere partijen bepaalde emissies al dan niet in hun emissieverslag opnemen bij het in overweging nemen van de organisatorische afbakening van de entiteit;

de resultaten van in laboratoria uitgevoerde analyses van steekproeven (bijvoorbeeld de calorische waarde van monsters van inputs).

Cijferanalyses die worden uitgevoerd om in te spelen op ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang

(Zie Par. 42B en 42R)

A100In veel gevallen staat de vaste verhouding van fysieke of chemische verbanden tussen bepaalde emissies en andere meetbare verschijnselen toe dat er krachtige cijferanalyses worden opgezet (bijvoorbeeld het verband tussen brandstofverbruik en de emissies van koolstofdioxide en distikstofmonoxide (lachgas)).

A101Zo is het ook mogelijk dat er een redelijk voorspelbaar verband bestaat tussen emissies en financiële of operationele informatie (bijvoorbeeld de relatie tussen Scope 2 emissies afkomstig van elektriciteit en het grootboeksaldo voor de inkoop van elektriciteit of van het aantal werkzame uren). Andere cijferanalyses omvatten mogelijk vergelijkingen van informatie over de emissies van de entiteit met externe gegevens zoals sectorgemiddelden. Of het analyseren van trends gedurende de verslagperiode voor het identificeren van tegenstrijdigheden zodat deze verder onderzocht kunnen worden en het analyseren van trends gedurende meerdere verslagperioden. Dit om vast te stellen of deze consistent zijn met andere omstandigheden zoals het verwerven of het afstoten van inrichtingen.

A102Cijferanalyses kunnen in het bijzonder effectief zijn wanneer uitgesplitste gegevens direct beschikbaar zijn. Of wanneer de accountant aanleiding heeft om de gegevens waarvan gebruik gemaakt zal worden, als betrouwbaar te beschouwen, zoals wanneer deze afkomstig zijn van een goed beheerste bron. In sommige gevallen zijn de te gebruiken gegevens vastgelegd in het systeem van financiële verslaggeving. Zij kunnen ook zijn ingevoerd in een ander informatiesysteem parallel met het invoeren van daarmee verband houdende financiële gegevens en een aantal algemene interne beheersingsmaatregelen die op die input worden toegepast. Bijvoorbeeld de hoeveelheid ingekochte brandstof zoals die is vastgelegd op facturen van leveranciers kan bijvoorbeeld input zijn onder dezelfde voorwaarden als waaronder relevante facturen in een crediteurensysteem worden opgenomen. In sommige gevallen kunnen gegevens die gebruikt zullen worden een integrale input zijn voor operationele besluiten. Derhalve kunnen zij onderworpen zijn aan nauwgezetter onderzoek door het uitvoerend personeel of onderworpen zijn aan afzonderlijke externe controlemaatregelen (bijvoorbeeld als onderdeel van een joint venture overeenkomst of toezicht door een regelgever of toezichthouder).

Werkzaamheden met betrekking tot schattingen

(Zie Par. 44B, 44R en 45R)

A103In sommige gevallen kan het passend zijn voor de accountant om te evalueren hoe de entiteit alternatieve veronderstellingen of resultaten in overweging heeft genomen en waarom zij deze heeft verworpen.

A104Bij sommige assurance-opdrachten met een beperkte mate van zekerheid kan het voor de accountant passend zijn om één of meer van de werkzaamheden die zijn geïdentificeerd in paragraaf 45R uit te voeren.

Het nemen van steekproeven

(Zie Par. 46)

A105Het nemen van steekproeven omvat:

een steekproefomvang vast te stellen die voldoende is om het steekproefrisico terug te brengen tot een aanvaardbaar laag niveau. Het aanvaardbare niveau van het opdrachtrisico is lager is voor een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid dan voor een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid. Dit kan ook gelden voor het aanvaardbare niveau van steekproefrisico in het geval van detailcontroles. Wanneer er voor detailcontroles bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid gebruik wordt gemaakt van steekproeven, kan derhalve de steekproefomvang groter zijn dan bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid in soortgelijke omstandigheden;

het op zodanige wijze selecteren van eenheden voor de steekproef dat elke steekproefeenheid in de populatie een kans maakt om te worden geselecteerd, alsmede het uitvoeren van werkzaamheden die passend zijn voor het beoogde doel voor elk geselecteerd element. Het is mogelijk dat de accountant niet in staat is de opgezette werkzaamheden of passende alternatieve werkzaamheden op een geselecteerd element toe te passen. Dan dient de accountant die eenheid bij toetsingen van de interne beheersingsmaatregelen als een deviatie van de voorgeschreven interne beheersingsmaatregel te behandelen en bij detailcontroles als een afwijking;

het onderzoeken van de aard en oorzaak van geïdentificeerde deviaties of afwijkingen, en het evalueren van de mogelijke effecten daarvan op het doel van de maatregel en op andere gebieden van de opdracht;

het evalueren van:
1. de resultaten van de steekproef, inclusief het op de populatie projecteren van in de steekproef ontdekte afwijkingen bij detailcontroles; en
2. de vraag of het gebruikmaken van steekproeven een passende basis heeft verschaft om conclusies te kunnen trekken over de populatie die is getoetst.

Fraude en wet- of regelgeving

(Zie Par. 47)

A106Bij het inspelen op fraude of vermoede fraude die tijdens de opdracht wordt geïdentificeerd kan het bijvoorbeeld passend zijn dat de accountant:

de aangelegenheid met de entiteit bespreekt;

de entiteit verzoekt om een deskundige derde te raadplegen, zoals de juridisch adviseurs van de entiteit of een regelgever of toezichthouder;

de implicaties van de aangelegenheid met betrekking tot andere aspecten van de opdracht in overweging neemt, inclusief de risico-inschatting van de accountant en de betrouwbaarheid van schriftelijke bevestigingen van de entiteit;

juridisch advies inwint over de gevolgen van verschillende handelswijzen;

met derden communiceert (bijvoorbeeld een regelgever of toezichthouder);

het assurance-rapport niet afgeeft;

de opdracht teruggeeft.

A107De handelingen die in paragraaf A106 worden vermeld, kunnen geschikt zijn voor het inspelen op de niet-naleving of de vermoede niet-naleving van wet- en regelgeving die tijdens de opdracht worden geïdentificeerd. Het kan ook passend zijn om de aangelegenheid overeenkomstig paragraaf 77 van deze Standaard in een paragraaf inzake overige aangelegenheden in het assurance-rapport te beschrijven, tenzij de accountant:

de conclusie trekt dat de niet-naleving van materiële invloed is op het emissieverslag en niet op adequate wijze in het emissieverslag is weergegeven; of

door de entiteit wordt gehinderd in het verkrijgen van voldoende en geschikte assurance-informatie om te evalueren of het niet-naleven dat van materieel belang kan zijn op het emissieverslag, heeft plaatsgevonden, of waarschijnlijk heeft plaatsgevonden. In dit geval is paragraaf 66 van Standaard 3000 van toepassing.

Werkzaamheden met betrekking tot het aggregatieproces van het emissieverslag

(Zie Par. 48B en 48R)

A108Zoals vermeld in paragraaf A71 is het te verwachten dat naarmate het rapporteren over emissies zich ontwikkelt, dit ook geldt voor de mate van geavanceerdheid, documentatie en formaliteit van de informatiesystemen die relevant zijn voor het kwantificeren van en het rapporteren over emissies. Bij onderontwikkelde informatiesystemen kan het aggregatieproces heel informeel zijn. Bij meer geavanceerde systemen kan het aggregatieproces systematischer zijn en formeel worden gedocumenteerd. De aard en ook de omvang van de werkzaamheden van de accountant met betrekking tot aanpassingen en de wijze waarop de accountant het emissieverslag afstemt met of aansluit op de onderliggende administratie hangt af van:

de aard en complexiteit van het kwantificerings- en verslaggevingsproces van de entiteit; en

de daarmee verband houdende risico´s op een afwijking van materieel belang.

Aanvullende werkzaamheden

(Zie Par. 49B en 49R)

A109Een assurance-opdracht is een iteratief proces en er kan informatie onder de aandacht van de accountant komen die op significante wijze afwijkt van de informatie waarop de bepaling van geplande werkzaamheden was gebaseerd. Als de accountant de geplande werkzaamheden uitvoert, kan de verkregen assurance-informatie ervoor zorgen dat de accountant aanvullende werkzaamheden uitvoert. Dergelijke werkzaamheden kunnen inhouden dat de accountant de entiteit verzoekt om de aangelegenheid of aangelegenheden die hij heeft geïdentificeerd te onderzoeken en om aanpassingen in het emissieverslag te maken als dit passend is.

Vaststellen of aanvullende werkzaamheden noodzakelijk zijn bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid

(Zie Par. 49B en 49B(b))

A110De accountant kan zich bewust worden van een aangelegenheid (of aangelegenheden) die ertoe leidt dat de accountant veronderstelt dat het emissieverslag een afwijking van materieel belang bevat. Bij locatiebezoeken kan de accountant bijvoorbeeld een mogelijke emissiebron identificeren die niet lijkt te zijn opgenomen in het emissieverslag. In die gevallen verzoekt de accountant om verdere inlichtingen of de mogelijke bron in het emissieverslag is opgenomen. De omvang van aanvullende werkzaamheden die, overeenkomstig paragraaf 49B, worden uitgevoerd is een kwestie van professionele oordeelsvorming. Hoe groter de waarschijnlijkheid dat een afwijking van materieel belang zich voordoet, hoe meer overtuigende assurance-informatie de accountant verkrijgt.

A111Het is mogelijk dat er in het geval van een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid een aangelegenheid (of aangelegenheden) onder de aandacht van de accountant komt die ertoe leidt dat de accountant zou moeten concluderen dat het emissieverslag mogelijk een afwijking van materieel belang kan bevatten. Dan vereist paragraaf 49B van de accountant dat hij aanvullende werkzaamheden opzet en uitvoert. Als de accountant na het uitvoeren hiervan echter niet in staat is om voldoende en geschikte assurance-informatie te verkrijgen om:

te concluderen dat de aangelegenheid (-heden) er waarschijnlijk niet toe leidt dat het emissieverslag een afwijking van materieel belang bevat; of

vast te stellen dat deze er wel toe zal leiden dat het emissieverslag een afwijking van materieel belang zal bevatten;

is er sprake van een beperking in de reikwijdte.

Accumulatie van geïdentificeerde afwijkingen

(Zie Par. 50)

A112De accountant kan een hoeveelheid vaststellen waaronder afwijkingen duidelijk triviaal zullen zijn en niet hoeven te worden geaccumuleerd. Dit omdat de accountant verwacht dat de accumulatie van zulke hoeveelheden duidelijk geen invloed van materieel belang zal hebben op het emissieverslag. 'Duidelijk triviaal' is geen andere uitdrukking voor 'niet van materieel belang'. Aangelegenheden die duidelijk triviaal zijn, zullen van een geheel andere (kleinere) orde van grootte zijn, dan de materialiteit die overeenkomstig deze Standaard is vastgesteld. Dit zullen aangelegenheden zijn die duidelijk onbelangrijk zijn, ongeacht of ze afzonderlijk of op geaggregeerde wijze in overweging worden genomen en ongeacht of ze naar enige criteria van omvang, aard of omstandigheden worden beoordeeld. Wanneer enige onzekerheid bestaat over de vraag of een of meerdere elementen duidelijk triviaal zijn, wordt de aangelegenheid niet beschouwd als zijnde duidelijk triviaal.

Gebruikmaken van de werkzaamheden van een andere accountant

Het communiceren met een andere accountant

(Zie Par. 57(a))

A113Relevante aangelegenheden die het opdrachtteam met een andere accountant kan bespreken met betrekking tot:

de uit te voeren werkzaamheden;

het gebruik dat van deze werkzaamheden zal worden gemaakt; en

de vorm en inhoud van de communicatie van de andere accountant met het opdrachtteam;

kunnen het volgende omvatten:

een verzoek dat de andere accountant, wetend in welke context het opdrachtteam van zijn werkzaamheden gebruik zal maken, bevestigt dat de andere accountant met het opdrachtteam zal samenwerken;

de uitvoeringsmaterialiteit voor de werkzaamheden van de andere accountant, die lager kan zijn dan de uitvoeringsmaterialiteit voor het emissieverslag (en, voor zover van toepassing, lager dan het materialiteitsniveau of de materialiteitsniveaus voor specifieke soorten emissies of toelichtingen hierop) en de grenswaarde waarboven afwijkingen in het emissieverslag niet als duidelijk triviaal kun worden beschouwd;

geïdentificeerde risico's op een afwijking van materieel belang in het emissieverslag die relevant zijn voor de werkzaamheden van de andere accountant. En een verzoek dat de andere accountant overige risico's die tijdens de opdracht zijn geïdentificeerd die van materieel belang kunnen zijn voor het emissieverslag en zijn manieren van inspelen op die risico's tijdig communiceert.

Communicatie van een andere accountant

(Zie Par. 57(a))

A114Relevante aangelegenheden die het opdrachtteam een andere accountant kan verzoeken te communiceren omvatten:

de vraag of de andere accountant heeft voldaan aan ethische voorschriften die relevant zijn voor de groepsopdracht, inclusief voorschriften inzake onafhankelijkheid en deskundigheid;

de vraag of de andere accountant de vereisten van het opdrachtteam op groepsniveau heeft nageleefd;

informatie over gevallen van het niet-naleven van wet- of regelgeving die zouden kunnen leiden tot een afwijking van materieel belang in het emissieverslag;

een lijst van niet-gecorrigeerde afwijkingen die tijdens de opdracht door de andere accountant zijn geïdentificeerd en die niet duidelijk triviaal zijn;

indicatoren van mogelijke tendentie bij het opstellen van de relevante informatie;

een beschrijving van alle geïdentificeerde significante tekortkomingen in de interne beheersing die tijdens de opdracht door de andere accountant zijn geïdentificeerd;

overige significante aangelegenheden die de andere accountant aan de entiteit heeft gecommuniceerd, of verwacht te zullen communiceren, inclusief fraude of vermoede fraude;

alle overige aangelegenheden die relevant kunnen zijn voor het emissieverslag of waarop de andere accountant de aandacht van het opdrachtteam wil vestigen, inclusief uitzonderingen die zijn vastgelegd in de schriftelijke bevestigingen die de andere accountant aan de entiteit heeft verzocht;

het totaal van de bevindingen, de conclusies of het oordeel van de andere accountant.

Assurance-informatie

(Zie Par. 57(b))

A115Relevante overwegingen bij het verkrijgen van assurance-informatie met betrekking tot de werkzaamheden van een andere accountant kunnen omvatten:

besprekingen met de andere accountant over bedrijfsactiviteiten die relevant zijn voor werkzaamheden van die andere accountant die significant zijn voor het emissieverslag;

besprekingen met de andere accountant over de vatbaarheid voor afwijkingen van materieel belang in de relevante informatie;

het beoordelen van de documentatie van de andere accountant inzake de geïdentificeerde risico's op een afwijking van materieel belang, het inspelen op die risico's en conclusies. Deze documentatie kan de vorm aannemen van een memorandum dat de conclusie van de andere accountant weergeeft over de geïdentificeerde significante risico's.

Schriftelijke bevestigingen

(Zie Par. 58)

A116In aanvulling op de op grond van paragraaf 58 vereiste schriftelijke bevestigingen, kan de accountant het noodzakelijk achten om andere schriftelijke bevestigingen te verzoeken. De persoon of personen aan wie de accountant om schriftelijke bevestigingen verzoekt, zal gewoonlijk een lid van het senior management zijn of van de met governance belaste personen. Management- en governancestructuren kunnen per rechtsgebied en entiteit verschillen als gevolg van invloeden zoals verschillende culturele en juridische achtergronden, en de grootte en eigendomsstructuur. Derhalve is het voor deze Standaard niet mogelijk om voor alle opdrachten de juiste persoon of personen te specificeren die om schriftelijke bevestigingen verzocht worden. De entiteit kan bijvoorbeeld een inrichting zijn die op zich geen afzonderlijke juridische entiteit is. In die gevallen kan professionele oordeelsvorming nodig zijn bij het identificeren van het juiste management of de met governance belaste personen van wie om schriftelijke bevestigingen worden verzocht.

Gebeurtenissen na de einddatum van de verslagperiode

(Zie Par. 61)

A117Gebeurtenissen na de einddatum van de verslagperiode kunnen bijvoorbeeld omvatten:

het publiceren van herziene emissiefactoren door een overheidsinstelling;

wijzigingen in relevante regelgeving of voorschriften;

verbeterde wetenschappelijke kennis;

significante structurele wijzigingen in de entiteit;

de beschikbaarheid van nauwkeurigere kwantificeringsmethoden; of

het ontdekken van een significante fout.

Ter vergelijking opgenomen informatie

(Zie Par. 62 en 63, 76(c))

A118Wet- of regelgeving of de opdrachtvoorwaarden kunnen de vereisten specificeren inzake de presentatie, verslaggeving en zekerheid van de ter vergelijking opgenomen informatie in het emissieverslag. Een belangrijk verschil tussen financiële overzichten en een emissieverslag is dat de hoeveelheden die in een emissieverslag worden gepresenteerd de emissies meten voor een afzonderlijke periode en niet gebaseerd zijn op cumulatieve hoeveelheden in de tijd. Daarom is de gepresenteerde ter vergelijking opgenomen informatie niet van invloed op informatie van het lopende jaar, tenzij emissies in de verkeerde verslagperiode zijn vastgelegd en de hoeveelheden daardoor mogelijk gebaseerd zijn op de onjuiste beginperiode voor metingen.

A119Indien een emissieverslag verwijzingen naar reductie van emissies bevat, of een soortgelijke vergelijking van informatie tussen verslagperioden, is het belangrijk dat de accountant de geschiktheid van de vergelijkingen in overweging neemt. Deze kunnen ongeschikt zijn als gevolg van:

significante wijzigingen in de activiteiten ten opzichte van de voorgaande verslagperiode;

significante wijzigingen in omzettingsfactoren; of

inconsistentie in bronnen of waarderingsmethoden.

A120Het is mogelijk dat de ter vergelijking opgenomen informatie wordt gepresenteerd met de huidige informatie over emissies, maar dat sommige of alle ter vergelijking opgenomen informatie niet door de conclusie van de accountant is omvat. Dan is het belangrijk dat de status van dergelijke informatie duidelijk wordt gemeld in zowel het emissieverslag als in het assurance-rapport.

Aanpassingen

(Zie Par. 62(a))

A121Het kan nodig zijn om de hoeveelheden broeikasgassen die in een voorgaande periode zijn gerapporteerd aan te passen in overeenstemming met wet- of regelgeving of de van toepassing zijnde criteria vanwege bijvoorbeeld:

verbeterde wetenschappelijke kennis;

significante structurele wijzigingen in de entiteit;

de beschikbaarheid van accuratere kwantificeringsmethoden; of

het ontdekken van een significante fout.

Het uitvoeren van werkzaamheden met betrekking tot de ter vergelijking opgenomen informatie

(Zie Par. 63(a))

A122Bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid die zekerheid met betrekking tot de ter vergelijking opgenomen informatie bevat, zijn de uit te voeren werkzaamheden in overeenstemming met de vereisten in paragraaf 49B als de accountant zich bewust wordt van mogelijke afwijkingen van materieel belang in de ter vergelijking opgenomen informatie. In het geval van een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid dienen de uit te voeren werkzaamheden voldoende te zijn om een oordeel over de ter vergelijking opgenomen informatie te vormen.

A123Als de opdracht geen zekerheid over ter vergelijking opgenomen informatie bevat, is het vereist om, in de omstandigheden die worden behandeld in paragraaf 63(a), werkzaamheden uit te voeren om te voldoen aan de ethische verplichtingen van de accountant. Dit om niet opzettelijk te worden geassocieerd met onjuiste of misleidende informatie van materieel belang.

Andere informatie

(Zie Par. 64)

A124Een emissieverslag kan worden gepubliceerd met andere informatie die niet door de conclusie van de accountant is omvat. Een emissieverslag kan bijvoorbeeld zijn opgenomen in het jaarverslag of het duurzaamheidsverslag van de entiteit of het kan zijn opgenomen als onderdeel van andere specifieke informatie over klimaatverandering zoals:

een strategische analyse, waaronder een statement over de impact van klimaatverandering op strategische doelstellingen van de entiteit;

een uitleg en kwalitatieve inschatting van huidige en verwachte significante risico's en mogelijkheden in verband met klimaatverandering;

toelichtingen op de handelswijzen van de entiteit inclusief haar lange- en korte termijnplan over de aanpak van risico's, mogelijkheden en impact in verband met klimaatverandering;

toelichtingen op de toekomstige vooruitzichten, inclusief trends en factoren die verband houden met klimaatverandering en waarschijnlijk van invloed zijn op de strategie van de entiteit of de periode waarbinnen het verwezenlijken van de strategie is gepland;

een beschrijving van governance-processen en de toegewezen middelen van de entiteit voor het identificeren, managen en het houden van toezicht op kwesties die verband houden met klimaatverandering.

A125In sommige gevallen kan de entiteit informatie over emissies publiceren die op een andere wijze is berekend dan bij het emissieverslag. De andere informatie kan bijvoorbeeld gebaseerd zijn op een 'like-for-like' basis waarbij emissies worden herberekend om de invloed van eenmalige gebeurtenissen achterwege te laten, zoals de inbedrijfstelling van een nieuwe fabriek of het sluiten van een inrichting. De accountant kan trachten om dergelijke informatie te laten verwijderen als de gehanteerde methodiek voor het opstellen hiervan niet is toegestaan op basis van de gehanteerde criteria bij het opstellen van het emissieverslag. De accountant kan ook trachten om enige beschrijvende informatie te laten verwijderen als die informatie inconsistent is met de kwantitatieve gegevens die zijn opgenomen in het emissieverslag of niet kan worden onderbouwd (bijvoorbeeld speculatieve projecties of claims over toekomstige handelingen).

A126Verdere maatregelen die passend kunnen zijn wanneer andere informatie de geloofwaardigheid van het emissieverslag en van het assurance-rapport zou kunnen ondermijnen, omvatten bijvoorbeeld:

de entiteit verzoeken om een deskundige derde te raadplegen, zoals de juridisch adviseurs van de entiteit;

het inwinnen van juridisch advies over de gevolgen van verschillende handelswijzen;

het communiceren met derden (bijvoorbeeld een regelgever of toezichthouder);

het niet afgeven van het assurance-rapport;

het teruggeven van de opdracht wanneer dat op grond van de van toepassing zijnde wet- of regelgeving mogelijk is;

het beschrijven van de aangelegenheid in het assurance-rapport.

Documentatie

Documentatie van de uitgevoerde werkzaamheden en van de verkregen assurance-informatie

(Zie Par. 15, 65 en 66)

A127Standaard 3000 vereist van de accountant dat hij tijdig opdrachtdocumentatie opstelt die een vastlegging van de basis voor het assurance-rapport verschaft.Standaard 3000, paragraaf 79. Hierna volgen voorbeelden van aangelegenheden waarvan het mogelijk passend is om ze op te nemen in de opdrachtdocumentatie:

fraude: De risico's op een afwijking van materieel belang en de aard, timing en omvang van werkzaamheden die betrekking hebben op fraude; en het communiceren over fraude met de entiteit, regelgevers of toezichthouders en anderen;

wet- of regelgeving: Het geïdentificeerde of vermoede niet-naleven van wet- of regelgeving en de resultaten van besprekingen met de entiteit en andere partijen buiten de entiteit;

planning: De algehele opdrachtaanpak, het opdrachtplan en alle significante wijzigingen die tijdens de opdracht zijn doorgevoerd, en de redenen voor die wijzigingen;

materialiteit: De volgende hoeveelheden en de factoren die bij het vaststellen hiervan in overweging zijn genomen:
- materialiteit voor het emissieverslag;
- indien van toepassing, het materialiteitsniveau of de materialiteitsniveaus voor bepaalde soorten emissies of toelichtingen hierop;
- uitvoeringsmaterialiteit; en
- elke herziening van materialiteit naarmate de opdracht vordert.

risico's op een afwijking van materieel belang:
- de uiteenzetting die door paragraaf 29 wordt vereist en de significante besluiten die hieruit voortkomen;
- kernelementen van het verkregen inzicht met betrekking tot ieder aspect van de entiteit en haar omgeving zoals gespecificeerd in paragraaf 23; en
- de risico's op een afwijking van materieel belang waarvoor op grond van de professionele oordeelsvorming van de accountant verdere werkzaamheden noodzakelijk waren.

verdere werkzaamheden:
- de aard, timing en omvang van de verdere werkzaamheden die zijn uitgevoerd;
- het verband tussen deze verdere werkzaamheden en de risico's op een afwijking van materieel belang; en
- de resultaten van de werkzaamheden.

het evalueren van afwijkingen:
- de hoeveelheid waaronder afwijkingen als zijnde duidelijk triviaal zouden worden beschouwd;
- afwijkingen die tijdens de opdracht geaccumuleerd zijn en of deze gecorrigeerd zijn; en
- de conclusie van de accountant of niet-gecorrigeerde afwijkingen, afzonderlijk of in totaal, van materieel belang zijn en de basis voor die conclusie.

Aangelegenheden die zich openbaren na de datum van het assurance-rapport

(Zie Par. 68)

A128Tot de buitengewone omstandigheden behoren ook de gebeurtenissen waarvan de accountant kennis verkrijgt na de datum van het assurance-rapport, maar die op die datum wel bestonden. Wanneer ze op die datum bekend waren geweest, hadden ze aanleiding kunnen geven tot een wijziging van het emissieverslag of een aanpassing door de accountant van de conclusie in het assurance-rapport. Bijvoorbeeld het ontdekken van een niet-gecorrigeerde significante fout. De daaruit voortvloeiende wijzigingen in de opdrachtdocumentatie worden beoordeeld overeenkomstig de beleidslijnen en procedures van de accountantseenheid met betrekking tot beoordelingsverantwoordelijkheden zoals die worden vereist door de NVKS. Hierbij neemt de opdrachtpartner de uiteindelijke verantwoordelijkheid voor de aangebrachte veranderingen op zich. Nadere voorschriften kwaliteitssystemen, artikel 12.

Samenstellen van het definitieve opdrachtdossier

(Zie Par. 69)

A129Wet- en regelgeving op het gebied van kwaliteitsbeheersing vereist van de accountantseenheden dat zij beleidslijnen en procedures vaststellen voor het tijdig voltooien van de samenstelling van opdrachtdossiers Een geschikt tijdsbestek waarbinnen de samenstelling van het definitieve opdrachtdossier moet worden afgerond, is gewoonlijk niet meer dan 2 maanden na de datum van het assurance-rapport (gelijk aan de periode die geldt voor controledossiers (Zie Standaard 230, paragraaf A21))..

Opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling

(Zie Par. 71)

A130Andere aangelegenheden die in overweging kunnen worden genomen bij een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling omvatten:

de evaluatie van het opdrachtteam van de onafhankelijkheid van de accountantseenheid met betrekking tot de opdracht;

de vraag of passende consultatie heeft plaatsgevonden over aangelegenheden die betrekking hebben op verschillen van inzicht of andere moeilijke of tot discussie aanleiding gevende aangelegenheden en de conclusies die voortkomen uit deze consultaties;

de vraag of voor de beoordeling geselecteerde opdrachtdocumentatie een goede weergave is van de uitgevoerde werkzaamheden met betrekking tot significante oordelen en of deze de conclusies onderbouwt die zijn getrokken.

Het vormen van de assurance-conclusie

Het beschrijven van de van toepassing zijnde criteria

(Zie Par. 74(d), 76(g)(iv))

A131Het opstellen van het emissieverslag door de entiteit vereist het opnemen van een adequate beschrijving van de van toepassing zijnde criteria in de toelichting bij het emissieverslag. Die beschrijving informeert de beoogde gebruikers over het gehanteerde stelsel waarop het emissieverslag is gebaseerd. Dit is met name van belang als er sprake is van significante verschillen tussen verschillende criteria met betrekking tot hoe bepaalde aangelegenheden in een emissieverslag worden behandeld. Bijvoorbeeld:

welke eventuele aftrek van emissies is opgenomen;

hoe deze gekwantificeerd is en wat zij vertegenwoordigt; en

de basis voor het selecteren welke Scope 3 emissies worden opgenomen en hoe deze zijn gekwantificeerd.

A132Een beschrijving dat het emissieverslag in overeenstemming met bepaalde criteria is opgesteld, is alleen passend indien het emissieverslag voldoet aan alle eisen van deze criteria die van kracht zijn gedurende de periode die door het emissieverslag wordt omvat.

A133Een beschrijving van de van toepassing zijnde criteria die onnauwkeurige kwalificerende of beperkende bewoordingen omvat (bijvoorbeeld, 'het emissieverslag is hoofdzakelijk in overeenstemming met de vereisten van XYZ'), is geen adequate omschrijving. Dit kan gebruikers van het emissieverslag misleiden.

Inhoud van het assurance-rapport

Voorbeelden van assurance-rapporten

(Zie Par. 76)

A134Bijlage 2 bevat voorbeelden van assurance-rapporten over emissieverslagen waarin de elementen zijn verwerkt die in paragraaf 76 uiteen zijn gezet.

Informatie die niet door de conclusie van de accountant is omvat

(Zie Par. 76(c))

A135Het is mogelijk dat het emissieverslag informatie omvat, zoals vergelijkende cijfers, die niet onderworpen is aan assurance. Om misverstanden en misplaatst vertrouwen in informatie waarover geen bepaalde mate van zekerheid wordt verstrekt te voorkomen, wordt die informatie in het emissieverslag en in het assurance-rapport van de accountant gewoonlijk als zodanig aangeduid.

Aftrek van emissies

(Zie Par. 76(f))

A136Wanneer het emissieverslag aftrek van emissies omvat, kan de bewoording van de vermelding die in het assurance-rapport wordt opgenomen, aanzienlijk variëren afhankelijk van de omstandigheden.

A137De beschikbaarheid van relevante en betrouwbare informatie die betrekking heeft op compensaties en andere aftrek van emissies varieert enorm. Dit geldt daardoor ook voor de assurance-informatie die beschikbaar is voor accountants om de geclaimde aftrek van emissies van de entiteit te onderbouwen.

A138De aard van de aftrek van emissies is gevarieerd en de hoeveelheid en de aard van werkzaamheden die door de accountant kunnen worden toegepast op aftrek van emissies zijn vaak beperkt. Derhalve vereist deze Standaard identificatie in het assurance-rapport van die eventuele aftrek van emissies die zijn omvat door de conclusie van de accountant en een vermelding van de verantwoordelijkheid van de accountant met betrekking tot deze aftrek.

A139Een vermelding van de verantwoordelijkheid van de accountant met betrekking tot de aftrek van emissies kan als volgt worden verwoord wanneer de aftrek van emissies bestaat uit compensaties: 'Het emissieverslag omvat een aftrek van de emissies van ABC voor het jaar van yyy ton CO_2-e die verband houdt met compensaties. Wij hebben werkzaamheden uitgevoerd om te zien of deze compensaties gedurende het jaar zijn verworven en of de beschrijving ervan in het emissieverslag een redelijke samenvatting is van de relevante contracten en daarmee verband houdende documentatie. Wij hebben echter geen werkzaamheden uitgevoerd die betrekking hebben op de externe leveranciers van deze compensaties en brengen geen conclusie tot uitdrukking of de compensaties het resultaat zijn van, of zullen resulteren in, een reductie van yyy ton CO_2-e.'.

Gebruik van het assurance-rapport

(Zie Par. 76(g)(iii))

A140Naast het identificeren van de geadresseerde van het assurance-rapport kan de accountant het passend achten om bewoordingen op te nemen in de kern van het assurance-rapport die het doel specificeren waarvoor, of de beoogde gebruikers voor wie, het rapport werd opgesteld. Wanneer het emissieverslag bijvoorbeeld in het publieke domein wordt gebracht, kan het passend zijn om een vermelding op te nemen in de toelichting bij het emissieverslag en bij het assurance-rapport waarin staat dat het rapport is bedoeld voor gebruikers die:

een redelijke kennis hebben van activiteiten die met broeikasgassen verband houden; en

de informatie in het emissieverslag met een redelijke mate van toewijding hebben bestudeerd; en

ook begrijpen dat het emissieverslag is opgesteld en dat daarbij een bepaalde mate van zekerheid is afgegeven rekening houdend met geschikte materialiteitsniveaus.

A141Daarnaast kan de accountant het passend achten om in specifieke bewoordingen de verspreiding van het assurance-rapport te beperken aan anderen dan de beoogde gebruikers, en ook het gebruik ervan voor andere doeleinden te beperken.

Een samenvatting van de werkzaamheden van de accountant

(Zie Par. 76(h)(ii))

A142Het assurance-rapport van een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid volgt gewoonlijk standaard bewoordingen en geeft slechts een korte beschrijving van uitgevoerde werkzaamheden. De reden daarvan is dat het gedetailleerd beschrijven van de specifieke uitgevoerde werkzaamheden, de gebruikers niet zou helpen om te begrijpen dat, in alle gevallen waar een goedkeurend rapport wordt uitgebracht, voldoende en geschikte assurance-informatie is verkregen om de accountant in staat te stellen een oordeel tot uitdrukking te brengen.

A143Bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid is het uitvoeren van een evaluatie van de aard, timing en omvang van uitgevoerde werkzaamheden essentieel voor de beoogde gebruikers om de conclusie te begrijpen. De beschrijving van de werkzaamheden van de accountant bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid is daarom gedetailleerder dan die bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid. Het kan ook passend zijn om een beschrijving op te nemen van niet-uitgevoerde werkzaamheden die gewoonlijk wel worden uitgevoerd bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid. Echter, een volledige identificatie van al die werkzaamheden is misschien niet mogelijk omdat het vereiste inzicht van de accountant en zijn inschatting van risico's op afwijkingen van materieel belang minder zijn dan bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid. Factoren om in overweging te nemen bij het bepalen hiervan en de mate van te verstrekken detaillering, omvatten:

omstandigheden die specifiek zijn voor de entiteit (bijvoorbeeld de uiteenlopende aard van de activiteiten van de entiteit vergeleken met de activiteiten die typerend zijn voor de sector);

specifieke opdrachtomstandigheden die van invloed zijn op de aard en de omvang van de uitgevoerde werkzaamheden;

de verwachtingen van de beoogde gebruikers over de mate van detaillering die in het rapport wordt gegeven op basis van hetgeen in de markt gebruikelijk is of op basis van de van toepassing zijnde wet- of regelgeving.

A144Bij de beschrijving van de uitgevoerde werkzaamheden in het assurance-rapport met een beperkte mate van zekerheid is het belangrijk dat deze:

objectief zijn geschreven;

maar niet zodanig zijn samengevat dat ze onduidelijk zijn geworden;

noch dat ze zijn overgewaardeerd of verfraaid; of

op een manier zijn geschreven die impliceert dat een redelijke mate van zekerheid is verkregen.

Het is ook belangrijk dat de beschrijving van de werkzaamheden niet de indruk wekt dat er een opdracht tot het verrichten van overeengekomen specifieke werkzaamheden is uitgevoerd. In de meeste gevallen zal de beschrijving ook niet het volledige werkplan in detail weergeven.

De ondertekening door de accountant

(Zie Par. 76(k))

A145De ondertekening door de accountant is hetzij in naam van de eenheid van de accountant, in persoonlijke naam van de accountant, hetzij beide, naar gelang passend voor het specifieke rechtsgebied. In aanvulling op de ondertekening door de accountant kan het in bepaalde rechtsgebieden van de accountant worden vereist om in het assurance-rapport zijn professionele accountancy-titel te vermelden of het feit te vermelden dat de accountant of de accountantseenheid, in voorkomend geval, erkend is door de passende instantie die in dat rechtsgebied de vergunningen verstrekt.

Paragrafen ter benadrukking van bepaalde aangelegenheden en paragrafen inzake overige aangelegenheden

(Zie Par. 77)

A146Een wijdverbreid gebruik van paragrafen ter benadrukking van bepaalde aangelegenheden of inzake overige aangelegenheden vermindert de werking van de communicatie van de accountant over dergelijke aangelegenheden.

A147Een paragraaf ter benadrukking van bepaalde aangelegenheden kan passend zijn wanneer bijvoorbeeld:

gebruik is gemaakt van verschillende criteria of wanneer de criteria ten opzichte van voorgaande perioden zijn herzien, aangepast of op andere wijze zijn geïnterpreteerd en dit een fundamentele invloed heeft op gerapporteerde emissies; of

wanneer een systeem uitvalt voor een deel van de periode die wordt verantwoord waardoor extrapolaties zijn gebruikt om de emissies voor die periode te schatten en dat dit in het emissieverslag is vermeld.

A148Een paragraaf inzake overige aangelegenheden kan passend zijn wanneer bijvoorbeeld de reikwijdte van de opdracht significant is gewijzigd ten opzichte van de voorgaande periode en dit niet in het emissieverslag is vermeld.

A149De inhoud van een paragraaf ter benadrukking van bepaalde aangelegenheden omvat een duidelijke verwijzing naar:

de aangelegenheid waarop de nadruk wordt gelegd: en

de plaats waar relevante toelichtingen in het emissieverslag gevonden kunnen worden die de aangelegenheid volledig beschrijven.

Het geeft ook aan dat de conclusie van de accountant niet is aangepast met betrekking tot de benadrukte aangelegenheid. (Zie Par. A125)

A150De inhoud van een paragraaf inzake overige aangelegenheden laat duidelijk zien dat het niet vereist is om een dergelijke overige aangelegenheid in het emissieverslag weer te geven en toe te lichten. Paragraaf 77 beperkt het gebruik van een paragraaf inzake overige aangelegenheden voor aangelegenheden die relevant zijn voor het begrip van de gebruikers van de opdracht, de verantwoordelijkheden van de accountant of het assurance-rapport, die de accountant noodzakelijk acht om in het assurance-rapport op te nemen. (Zie Par. A124).

A151De accountant kan in het assurance-rapport zijn aanbevelingen over aangelegenheden zoals verbeteringen aan het informatiesysteem van de entiteit opnemen. Dit kan betekenen dat die aangelegenheden niet op passende wijze zijn behandeld bij het opstellen van het emissieverslag. Dergelijke aanbevelingen kunnen bijvoorbeeld in een management letter worden gecommuniceerd of in een bespreking met de met governance belaste personen. Overwegingen die relevant zijn bij het besluit om aanbevelingen in het assurance-rapport op te nemen zijn onder meer:

of hun aard relevant is voor de informatiebehoefte van beoogde gebruikers; en

of zij op passende wijze zijn verwoord om ervoor te zorgen dat ze niet verkeerd worden geïnterpreteerd als een beperking van de conclusie van de accountant over het emissieverslag.

A152Een paragraaf inzake overige aangelegenheden bevat geen informatie waarvoor het de accountant door wet-, regelgeving of andere professionele standaarden verboden is deze te verschaffen. Het gaat hier bijvoorbeeld om ethische standaarden die betrekking hebben op geheimhouding van informatie. Een paragraaf inzake overige aangelegenheden bevat ook geen informatie waarvan wordt vereist dat het management daarin voorziet.

Bijlage 1: Emissies, verwijdering en aftrek van emissies

(Zie Par. A8, A9, A10, A11, A12, A13 en A14)

directe, of Scope 1, emissies (Zie Par. A8);

verwijdering (emissies die binnen de grens van de entiteit worden gegenereerd, maar ook binnen die grens worden opgevangen en opgeslagen in plaats van deze in de atmosfeer uit te stoten. Ze worden gewoonlijk op basis van hun bruto-omvang verwerkt, d.w.z. als Scope 1 emissie en een verwijdering) (Zie Par. A14);

verwijdering (broeikasgassen die de entiteit uit de atmosfeer heeft gehaald) (Zie Par. A14);

stappen die de entiteit onderneemt om haar emissies te verlagen. Dergelijke stappen kunnen de verlaging omvatten van Scope 1 emissies (bijvoorbeeld het gebruikmaken van zuinigere voertuigen), Scope 2 emissies (bijvoorbeeld de installatie van zonnepanelen om de hoeveelheid ingekochte elektriciteit terug te brengen), of Scope 3 emissies (bijvoorbeeld het aantal zakelijke reizen terugbrengen of het verkopen van producten die minder energieverbruik vereisen). De entiteit kan dergelijke stappen bespreken in de toelichting bij het emissieverslag. Ze zijn echter alleen van invloed op de kwantificering van emissies in het licht van het emissieverslag van de entiteit voor zover de gerapporteerde emissies lager zijn dan dat ze anders zouden zijn of dat zij een vermindering van emissies inhouden in overeenstemming met de van toepassing zijnde criteria (Zie Par. A11);

scope 2 emissies (Zie Par. A9) ;

scope 3 emissies (Zie Par. A10) ;

aftrek van emissies inclusief aangekochte compensatie (Zie Par. A11, A12 en A13).

Bijlage 2: Voorbeelden van assurance-rapporten betreffende emissieverslagen

(Zie Par. A134)

Voor voorbeeldteksten van assurance-rapporten betreffende emissieverslagen wordt verwezen naar HRA deel 3.